RELATÓRIO

A empresa acima qualificada, que atua no ramo de importação, exportação, compra e venda de produtos farmacêuticos, vem apresentar consulta formal tributária sobre o cálculo do Fundo Orçamentário Temporário (FOT).

Na inicial, em síntese, expõe:

Que usufrui do benefício fiscal outorgado pelo Estado através do Decreto nº 36.450/2004, que lhe confere redução da base de cálculo do ICMS nas operações de saída interna promovida entre contribuintes integrantes da cadeia farmacêutica de mercadorias, bem como crédito presumido do imposto.

Que a Lei nº 8.645/2019, que institui o FOT, foi submetida judicialmente para contestar sua legalidade e constitucionalidade, sendo julgada constitucional.

Menciona que no citado julgamento da Ação Direta de Inconstitucionalidade (ADI) nº 5.635, ficou esclarecido que o fundos estaduais (FEEF/FOT) tem natureza tributária como o ICMS, portanto deve ser garantida a não cumulatividade referente a seu depósito.

Esclarece que mesmo possuindo saldo credor acumulado de ICMS em sua Escrituração Fiscal Digital (EFD) vem realizando mensalmente o depósito dos valores no fundo a partir de emissão de Documento de Arrecadação do Estado do Rio de Janeiro (DARJ), sem qualquer aproveitamento de créditos de ICMS.

Apesar do tratamento – atualmente – realizado, entende que, à luz da decisão proferida pelo Supremo Tribunal Federal nos autos da ADI supramencionada, poderia se utilizar dos créditos de ICMS acumulados para compensação dos valores devidos à título de FOT.

Portanto, diante do cenário exposto, questiona-se:

1. Está correto o entendimento da Consulente sobre a possibilidade de utilização do saldo credor de ICMS, para garantir o respeito ao princípio da não cumulatividade do ICMS relativo ao depósito instituído, em linha com a decisão do Supremo Tribunal Federal na ADI n.º 5.635?

2. Considerando uma resposta positiva ao questionamento “1”, como deverá ser operacionalizada a compensação do valor do percentual relativo ao FOT calculado pela Consulente com o saldo credor de ICMS escriturado em sua EFD ICMS IPI?

3. Caso a resposta do item “1” seja negativa, como a Consulente poderá viabilizar a não cumulatividade do ICMS relativa ao FOT, para que seja cumprida a decisão do Supremo Tribunal Federal?

ANÁLISE E FUNDAMENTAÇÃO

Preliminarmente, cumpre ressaltar que a competência da Superintendência de Tributação, bem como da Coordenadoria de Consultas Tributárias, abrange a interpretação da legislação tributária fluminense em tese, cabendo a verificação da adequação da norma ao caso concreto exclusivamente à autoridade fiscalizadora ou julgadora. Assim como, não cabe à esta Coordenadoria a verificação da veracidade dos fatos narrados, presumindo-se corretas as informações e documentos apresentados pela consulente.

Ainda, soluções de consulta não possuem o escopo de convalidar cálculos apresentados pelo contribuinte, tratamentos tributários, regimes, operação de reorganização societária, termos de adesão, demais cálculos, pagamentos alegados pelo consulente, interpretações, benefícios, informações, ações ou omissões aduzidas na consulta, bem como não possuirão validade de documento pericial para instruir defesas e alegações no âmbito de processo judiciário. Da mesma forma, não se estendem à orientação quanto à forma de escrituração de documentos, formulários, tabelas e, bem assim, a obrigatoriedade de preenchimento de seus respectivos registros, campos e códigos nos termos do §2º do art. 37 da Resolução SEFAZ nº 414/2022.

Passando a análise de seus termos, o ponto central é sobre a não cumulatividade do ICMS no âmbito do FOT.

O objetivo da legislação é assegurar que uma parte dos benefícios fiscais concedidos seja revertida para o FOT, condicionando o usufruto do incentivo ou benefício fiscal ao depósito no FOT.

O art.4º do Decreto nº 47.057/2020, alterado pelo Decreto nº 50.248/2026, que regulamenta a Lei nº 8.645/2019 que institui o FOT, assim dispõe:

“Art. 4º O valor do depósito referido no art. 2º deverá ser apurado mensalmente, por estabelecimento, devendo seu pagamento ser realizado até o dia 20 do mês subsequente ao da apuração.

§ 1º Para determinação do montante do depósito mensal no FOT, o contribuinte deve:

I – realizar a apuração mensal do valor do imposto devido, na forma prevista na legislação, considerando a fruição de todos os benefícios fiscais de que é beneficiário, ou que incidem sobre as operações com mercadorias ou prestações que realize, inclusive quando decorrentes de regime especial de apuração;

II – realizar a apuração mensal do valor do imposto que seria devido, na forma prevista na legislação, caso desconsiderada a fruição de todos os benefícios fiscais de que é beneficiário, ou que incidem sobre as operações com mercadorias ou prestações que realize, inclusive quando decorrentes de regime especial de apuração, excetuados os referidos nas alíneas “a”, “b”, “c”, “d”, “e”, “f”, “g” e “h” do inciso I, do § 1º e no § 2º, ambos do art. 2º-A;

III – calcular o valor mensal não pago a título de ICMS, subtraindo o valor apurado conforme o inciso I daquele apurado nos termos do inciso II;

IV – identificar, no montante apurado na forma do inciso III, a parcela correspondente à desoneração decorrente de cada benefício fiscal fruído no período de apuração;

V – aplicar, sobre o valor da desoneração identificado para cada benefício fiscal, o percentual de depósito no FOT correspondente à sua classificação, observado o disposto neste Decreto;

VI – somar os valores obtidos na forma do inciso V, cujo resultado corresponderá ao montante do depósito mensal devido ao FOT, de maneira a refletir o seguinte cálculo:

VFOT=(A×W)+(B×X)+(C×Y)+(D×Z)

§ 2º Para efeitos da aplicação do cálculo previsto no § 1º, considera-se

I – VFOT: Montante total mensal a ser depositado no FOT;

II – A: desoneração mensal apurada com origem em benefícios onerosos;

III – B: desoneração mensal apurada com origem em benefícios não onerosos;

IV – C: desoneração mensal apurada com origem em benefícios não alcançados pela majoração prevista no art. 1º deste Decreto;

V – D: desoneração mensal apurada com origem em benefícios não suscetíveis ao escalonamento previsto no §2º do art. 2º deste decreto;

VI – W: alíquota de 18,18% prevista no § 3º do art. 2º deste Decreto aplicável aos benefícios comprovadamente onerosos;

VII – X: alíquota anual variável prevista no § 2º do 2º deste Decreto aplicável aos benefícios não onerosos;

VIII – Y: alíquota de 10% aplicável aos benefícios que foram expressamente excluídos da majoração prevista nos §§ 2º e 3º do art. 2º deste Decreto;

IX – Z: alíquota de 20% aplicável ao benefício que foi expressamente excluído da sistemática de escalonamento prevista no § 2º do art. 2º deste Decreto;

§ 3º Nas apurações previstas nos incisos I e II do § 1º, o estabelecimento deverá:

I – considerar os valores referentes a substituição tributária e importação, quando incidirem benefícios fiscais nas respectivas operações;

II – considerar o saldo devedor como positivo e o saldo credor como negativo;

III – desconsiderar o valor do saldo credor do período anterior, se houver; e

IV – considerar os benefícios financeiros como fruídos no período em que for apurada a respectiva redução do valor do ICMS a ser pago.

§ 4º Se o resultado do cálculo previsto no inciso VI, do § 1º for igual ou inferior a zero, não haverá valor a depositar no FOT, devendo ser informada tal situação na EFD.

§ 5º Nos casos de benefícios ou incentivos fiscais, financeiro fiscais ou financeiros relativos a operações com mercadorias ou prestações de serviços, o estabelecimento deverá calcular o valor do ICMS desonerado por operação, quanto aos documentos fiscais emitidos e recepcionados, conforme previsto no Anexo XVIII “Do Preenchimento de Documentos Fiscais e de Escrituração para Controle de Benefícios e Incentivos de Natureza Tributária”, da Parte II da Resolução SEFAZ nº 720, de 04 de fevereiro de2014, realizando posteriormente as totalizações necessárias aos lançamentos respectivos na apuração, a débito ou crédito, conforme o caso, independentemente de estar na condição de remetente, prestador, adquirente, tomador ou destinatário.

§ 6º O depósito relativo ao FOT deve ser efetuado por meio de Documento de Arrecadação do Estado do Rio de Janeiro- DARJ, gerado pelo Portal de Pagamentos da SEFAZ na Internet (www.fazenda.rj.gov.br).

§ 7º O não pagamento da integralidade do valor devido relativo ao depósito no FOT, no prazo previsto no caput:

I- implica incidência da multa de mora e demais acréscimos previstos no art. 173 do Decreto-lei nº 5, de 15 de março de 1975;

II- – sujeita o contribuinte à multa prevista no art. 60 da Lei nº 2.657, de 26 de dezembro de 1996, quando identificado no curso de ação fiscal. § 8º Para realizar depósito extemporâneo ou complementar montante depositado a menor no FOT em períodos anteriores, o estabelecimento deve:

I- realizar normalmente o depósito regular no FOT, relativo ao mês anterior;

II – realizar, em separado em relação ao depósito regular, um depósito no FOT do valor não depositado ou a complementação do depósito a menor, de forma individualizada para cada período respectivo, observado o disposto no inciso I do § 6º.” (grifo nosso).

Para o correto entendimento da questão, é necessário observar a sequência de apuração prevista para o cálculo do valor a ser destinado ao FOT:

1. apura-se o valor do ICMS devido com a aplicação do benefício fiscal;

2. apura-se o valor do ICMS que seria devido sem o benefício, considerando-se todos os créditos admitidos pela legislação; 3. calcula-se a diferença entre os valores apurados nos itens 2 e 1;

4. sobre essa diferença aplica-se o percentual destinado ao FOT.

Dessa forma, podemos observar que o direito a não cumulatividade foi garantido ao se apurar o valor do ICMS que seria devido sem o benefício e o contribuinte faz a opção pelo favor fiscal de modo a recolher parcela inferior ao ordinariamente apurado com os devidos créditos.

Em recente análise sobre o tema, foi exarado por esta Coordenadoria o Parecer de Consulta Tributária nº 13/2026, de conteúdo bastante esclarecedor, cuja fundamentação, peço vênia, para aqui reproduzir:

Preliminarmente, cumpre observar que FOT é denominação dada a um fundo para a manutenção das finanças públicas instituído nos termos da cláusula segunda[1] do Convênio ICMS nº 42/2016. Os recursos que constituem o FOT são oriundos da redução de 10% dos benefícios ficais em vigor no Estado do Rio de Janeiro listados no Manual de Diferimento, Ampliação de Prazo de Recolhimento, Suspensão e de Incentivos e Benefícios de Natureza Tributária, instituído pelo Decreto nº 27.815/2001, conforme prevê o inciso I[2] da cláusula primeira do convênio acima mencionado e o artigo 2º[3] da Lei nº 8.645/2019.

O valor a ser depositado no FOT corresponde a ICMS devido pelo contribuinte em razão da redução de 10% do benefício fiscal originalmente concedido. A alegação do contribuinte de que a metodologia de cálculo do valor a ser depositado no FOT somente leva em consideração os débitos do imposto, sem computar os créditos é totalmente infundada pois o § 1º do artigo 4º do Decreto nº 47.057/2020 determina que sejam comparados, a cada período, os valores do ICMS apurado (débitos - créditos) com e sem a fruição de benefícios fiscais.

Como o ICMS é apurado mediante a compensação entre débitos e créditos do imposto, conclui-se, ao contrário do entendimento da consulente, que a metodologia adotada para apuração do valor a ser depositada no FOT observa o princípio da não cumulatividade do imposto. A diferença encontrada entre os valores apurados com e sem a fruição de benefícios (inciso III[4], artigo 4º, do Decreto nº 47.057/2020) corresponde ao total do imposto dispensado.

Considerando que o valor a ser depositado no FOT corresponde à redução de 10% do benefício anteriormente concedido, o contribuinte deve aplicar o percentual de 10% sobre o imposto dispensado, que corresponde à redução do benefício. Este valor constitui imposto definitivamente devido, insuscetível de creditamento.

(...)

A título de esclarecimento, apresentamos abaixo um exemplo numérico esquemático para demonstrar que o valor a ser depositado no FOT é imposto devido, não suscetível à apropriação como crédito do imposto:

1 - Suponhamos um contribuinte que vendeu no período um total de R$ 80.000,00 em mercadorias com isenção do ICMS. Nesse caso não haveria imposto devido e, como se trata de isenção, não há crédito a ser compensado.

2 - Para estabelecer o valor a ser depositado no FOT, esse contribuinte deve calcular, primeiramente, o valor de venda da mercadoria com incidência do imposto. Considerada uma alíquota de 20%, a mercadoria seria vendida por R$ 100.000,00, sendo o ICMS incidente de R$ 20.000,00. Supondo-se que houve entradas de R$ 70.000,00 em mercadorias adquiridas no período, tributadas pela mesma alíquota, o crédito corresponderia a R$ 14.000,00 Apurandose o imposto devido teríamos: i. débitos: R$ 20.000,00 ii. créditos: R$ 14.000.00 iii. ICMS devido: R$ 6.000.00 O valor a ser depositado no FOT corresponderia a (item 2 – item 1) x 10%: (R$ 6.000 – 0) x 10% = R$ 600,00 => imposto definitivo

3 – Caso o benefício fosse reduzido em 10%, a operação, em vez de isenta, seria tributada com redução da base de cálculo de 90% e teríamos (x- 0,90x): i. débitos (saídas): R$100.00,00 - R$ 90.000,00 = R$ 10.000,00 ii. créditos (entradas): R$ 70.000,00 - R$ 63.000,00 = R$ 7.000,00 iii. ICMS devido: (R$ 10.000 – R$ 7.000) x 20% = R$ 600,00 => imposto definitivo O exemplo numérico acima demonstra que o valor a ser depositado no FOT, conforme estabelecido na Lei nº 8.645/2019 corresponde à redução do benefício fiscal em 10%, calculado segundo o princípio da não cumulatividade do ICMS, constituindo valor efetivamente devido pelo contribuinte. Caso seu creditamento fosse admissível, o benefício não seria reduzido.

Relativamente à utilização de eventuais saldos credores apurados na escrita fiscal, o caput do artigo 4º[5] do Decreto nº 47.057/2020 determina que o valor do depósito no FOT deverá ser apurado mensalmente, por estabelecimento, e pago até o dia 20 do mês subsequente ao da apuração. O pagamento deve ser feito independentemente da existência de saldo credor apurado na escrita fiscal, conforme se depreende das disposições de seu § 3º que dispensa o depósito somente na hipótese em que o cálculo previsto no inciso III do § 1º seja igual ou inferior a zero. Vale lembrar que o pagamento de imposto independentemente da existência de saldo credor é fato corriqueiro na legislação tributária, sendo aplicada à importação de mercadorias, ao diferencial de alíquotas e em algumas hipóteses de diferimento do imposto.

Em outras palavras, a não cumulatividade é integralmente efetivada na etapa de apuração do imposto devido, mediante o cálculo do ICMS segundo a sistemática ordinária, com o aproveitamento dos créditos admitidos pela legislação.

A fruição do benefício reduz o montante efetivamente a ser recolhido pelo contribuinte, sem interferir na garantia constitucional da não cumulatividade.

Nesse contexto, o valor devido ao Fundo Orçamentário Temporário (FOT) corresponde a um percentual incidente sobre a vantagem econômica decorrente do benefício fiscal, representando, em essência, uma redução do montante que deixa de ser recolhido em razão da concessão do incentivo. Assim, não há qualquer repercussão sobre a sistemática de créditos e débitos do ICMS, mas apenas sobre o valor final do benefício usufruído pelo contribuinte.

RESPOSTA

1. Está correto o entendimento da Consulente sobre a possibilidade de utilização do saldo credor de ICMS, para garantir o respeito ao princípio da não-cumulatividade do ICMS relativo ao depósito instituído, em linha com a decisão do Supremo Tribunal Federal na ADI n.º 5.635?

RESPOSTA: Não.

2. Considerando uma resposta positiva ao questionamento “1”, como deverá ser operacionalizada a compensação do valor do percentual relativo ao FOT calculado pela Consulente com o saldo credor de ICMS escriturado em sua EFD ICMS IPI?

RESPOSTA: PREJUDICADA.

3. Caso a resposta do item “1” seja negativa, como a Consulente poderá viabilizar a não cumulatividade do ICMS relativa ao FOT, para que seja cumprida a decisão do Supremo Tribunal Federal?

RESPOSTA: A não cumulatividade é preservada na apuração ordinária do ICMS. O FOT não afeta os créditos do imposto, apenas reduz o valor do benefício fiscal usufruído pelo contribuinte.