ICMS. Revenda de embarcações usadas. Ausência de previsão normativa específica para aplicação de benefício fiscal pertinente a veículos automotores terrestres usados. Inaplicabilidade de analogia para extensão de benefício fiscal. Interpretação literal (art. 111 do CTN). Limites do art. 108 do CTN. Reduções de base de cálculo restritas às hipóteses do Anexo I, Caderno II, do Decreto distrital nº 18.955/1997. Aplicação da regra ordinária de incidência. Consulta eficaz.

RELATÓRIO

1. Os Autos versam sobre peticionamento promovido por pessoa jurídica de direito privado que declara exercer atividade de comércio de embarcações de recreio e esporte, novas e usadas, registradas sob o código NCM 8903.99.00.

2. Segundo a Consulente, as operações compreendem a aquisição e revenda de embarcações no mesmo estado de conservação em que foram adquiridas, sem qualquer transformação, reforma estrutural ou industrialização que altere sua natureza. As aquisições ocorrem tanto de pessoas físicas quanto de pessoas jurídicas, sendo que, quando adquiridas de pessoa física, as operações são formalizadas mediante instrumento particular de contrato de compra e venda, com posterior emissão de Nota Fiscal de entrada para fins de controle fiscal. Nas revendas, a empresa emite Nota Fiscal de saída, com destaque do ICMS, conforme o RICMS/DF (Decreto nº 18.955/1997).

3. A Consulente prossegue afirmando sua dúvida decorrer da ausência de norma específica no âmbito do ICMS/DF sobre o tratamento tributário a ser aplicado às revendas de embarcações usadas. Sustenta, para o caso de veículos automotores usados, o art. 43, inciso II, do Anexo IV do RICMS/DF prever base de cálculo reduzida, equivalente à diferença entre o valor de venda e o valor de aquisição (margem de revenda). Entretanto, a Consulente menciona não haver previsão expressa quanto às embarcações de recreio (NCM 8903.99.00).

4. Nesses termos, a Consulente busca esclarecimento quanto à possibilidade de extensão dessa sistemática de tributação à revenda de embarcações usadas, por analogia ao regime aplicável aos veículos automotores, considerando a semelhança econômica e operacional das operações.

5. Os Autos foram enviados à Coordenação de Atendimento ao Contribuinte (COATE), a fim de se promover o preparo/saneamento processual, com esteio nos arts. 74 e 75 do Decreto distrital nº 33.269/2011 (Documento SEI nº 185220858), e, em seguida, retornaram a essa Gerência (Documento SEI nº 187425051).

ANÁLISE

6. Ab initio, registre-se o fato de a Autoridade Fiscal promover a análise da matéria consultada plenamente vinculada à legislação tributária.

7. A faculdade de se formular consulta é um direito subjetivo do sujeito passivo em caso de dúvida, clara e objetiva, sobre a interpretação e aplicação da legislação tributária do Distrito Federal a determinada situação de fato, relacionada a tributo do qual seja contribuinte inscrito no Cadastro Fiscal do Distrito Federal, ou pelo qual seja responsável.

8. Entenda-se Dúvida (substantivo feminino) a ausência de convicção diante de duas ou mais opiniões ou possibilidades. Ex.: tinha dúvida entre a aplicação da legislação A ou da legislação B a determinada situação de fato.

9. A Dúvida é concêntrica ao Não Saber, porém com este não se confunde, haja vista ser genérico a certo tema, ultrapassando a fronteira jurídica da ausência de convicção diante de duas ou mais opiniões ou possibilidades. A dúvida jurídica decorre de um conflito de entendimentos, e não da ignorância normativa.

10. O "não saber" caracteriza-se pela ausência total de conhecimento ou informação sobre determinado tema, não configurando conflito interpretativo. Trata-se de um questionamento meramente procedimental, voltado à obtenção de informações básicas, como, por exemplo, desconhecer qual norma disciplina certo regime tributário.

11. A dúvida jurídica, tal como exigida no âmbito da Consulta Tributária, pressupõe a existência de ao menos duas interpretações possíveis sobre a aplicação da legislação tributária a uma situação de fato concreta e claramente delimitada. Ou seja, decorre de um conflito de entendimentos (repita-se), e não da ignorância normativa.

12. Por essa razão, a Consulta Tributária não se presta a convalidar teses, confirmar entendimentos já formados ou suprir lacunas de conhecimento genérico.

13. Na ausência de descrição clara e objetiva da dúvida, a Consulta será inadmissível quanto ao quesito em análise.

14. Noutra toada, se a situação apresentada já estiver regulamentada, definida ou declarada em disposição literal de legislação, bem como disciplinada em ato normativo, inclusive em Solução de Consulta, ou orientação publicados antes de sua apresentação, a Consulta será ineficaz.

15. A faculdade de formular Consulta se estende aos órgãos da Administração Pública e às entidades representativas das categorias econômicas ou profissionais, relativamente às atividades desenvolvidas por seus representados.

16. Uma vez exercida essa faculdade, o pronunciamento da Autoridade Fiscal poderá se operar em três sentidos, quais sejam: Inadmissibilidade de Consulta, Ineficácia de Consulta e Consulta Eficaz (arts. 76 a 80 do Decreto distrital nº 33.269/2011).

17. O instituto da consulta administrativa tributária se materializa por meio de um procedimento tributário de caráter preventivo, envolvendo determinado fato de duvidoso enquadramento tributário, que possa gerar insegurança jurídica em relação à situação fática, com força vinculante para a Administração, acaso seja favorável ao contribuinte, guardando força normativa até que outro ato a modifique ou revogue. Todavia, não é vinculativa para o sujeito passivo, uma vez que este poderá provocar o Judiciário para se pronunciar, com espeque no inciso XXXV do art. 5º da Constituição da República Federativa do Brasil de 1988 (CRFB/1988).

18. Por outro lado, avulta importância registrar a Consulta não ser o instrumento adequado para se questionar o lançamento tributário, ou seu início por meio de uma ação fiscal, bem como inscrição de crédito tributário em dívida ativa, haja vista o instrumento adequado ser a Impugnação, a Revisão e/ou o Recurso.

19. Feita esta introdução, passemos ao caso versado nos Autos.

20. Nos termos do inciso II do art. 155 da Constituição da República Federativa do Brasil de 1988 (CRFB/1988), compete aos Estados e ao Distrito Federal instituir imposto sobre operações relativas à circulação de mercadorias.

21. A base de cálculo do imposto, como regra, corresponde ao valor da operação, conforme dispõe o art. 13 da Lei Complementar nº 87/1996, reproduzido no art. 34 do Decreto distrital nº 18.955/1997 (RICMS/DF).

22. Assim, eventuais reduções de base de cálculo ou regimes diferenciados constituem exceções ao regime ordinário, submetendo-se ao Princípio da Estrita Legalidade.

23. No Distrito Federal, as hipóteses de redução de base de cálculo encontram-se autorizadas pelo § 1º do art. 4º da Lei Ordinária distrital nº 1.254/1996, regulamentadas pelo art. 7º do RICMS/DF e expressamente previstas no Anexo I ao referido Decreto, Caderno II.

24. Dispõe o art. 7º do RICMS/DF a redução da base de cálculo aplicar-se exclusivamente às operações ali elencadas, para os percentuais e condições estabelecidos. Ademais, o art. 7º-A condiciona a fruição do benefício ao estorno proporcional de créditos, salvo disposição em contrário.

Art. 7º Fica reduzida a base de cálculo das operações e das prestações relacionadas no Caderno II do Anexo I a este Regulamento, para os percentuais e nas condições ali indicados (Lei nº 1.254, de 8 de novembro de 1996, art. 4º, § 1º, inciso I).

Art. 7º-A. A fruição do benefício citado no artigo anterior será condicionada, sem prejuízo da aplicação do art. 60, inciso V, a não-apropriação proporcional dos créditos fiscais relativos a mercadoria entrada no estabelecimento ou a prestação de serviços a ele feita para: (Conv. ICMS 53/04 e ICMS 107/04).

I - comercialização ou prestação de serviço, quando a saída ou prestação subsequente for beneficiada com redução de base de cálculo;

II - integração ou consumo em processo de industrialização ou produção rural, quando a saída do produto resultante for beneficiada com a redução de base de cálculo.

Parágrafo único. Se, por ocasião da entrada da mercadoria ou da utilização do serviço, for imprevisível que a saída ou a prestação subsequente se dará ao abrigo de redução de base de cálculo, a fruição do benefício fica condicionada ao estorno proporcional dos créditos referidos neste artigo, salvo expressa disposição em contrário da legislação.

25. O item 6 do Caderno II do Anexo I ao Decreto nº 18.955/1997 prevê redução da base de cálculo para saídas de mercadorias usadas, notadamente nas saídas de máquinas, aparelhos e veículos usados, desde que atendidas as condições ali estabelecidas (não incidência anterior, documentação fiscal regular e escrituração).

26. Todavia, a interpretação desse dispositivo deve ser realizada de forma estrita, considerando sua natureza de benefício fiscal.

27. A Consulente propõe a aplicação, por analogia, do regime conferido às operações com veículos automotores usados. Entretanto, o Código Tributário Nacional (CTN) estabelece limites claros à utilização da analogia, admitindo-a como técnica de integração e vedando
sua utilização para resultar na exigência de tributo não previsto em lei, bem como, por interpretação sistemática, impedindo sua utilização para ampliar hipóteses de benefícios fiscais, que se submetem à interpretação literal. A legislação tributária que disponha sobre
outorga de isenção — entendimento extensível aos benefícios fiscais — deve ser interpretada literalmente.

Art. 108. Na ausência de disposição expressa, a autoridade competente para aplicar a legislação tributária utilizará sucessivamente, na ordem indicada:

I - a analogia;

II - os princípios gerais de direito tributário;

III - os princípios gerais de direito público;

IV - a equidade.

§ 1º O emprego da analogia não poderá resultar na exigência de tributo não previsto em lei.

§ 2º O emprego da equidade não poderá resultar na dispensa do pagamento de tributo devido.

...

Art. 111. Interpreta-se literalmente a legislação tributária que disponha sôbre:

I - suspensão ou exclusão do crédito tributário;

II - outorga de isenção;

III - dispensa do cumprimento de obrigações tributárias acessórias.

28. Dessa forma, a analogia não pode ser utilizada para ampliar hipóteses de benefícios fiscais, tais como redução de base de cálculo ou regimes especiais de tributação.

29. O regime aplicável a veículos automotores usados decorre de previsões específicas, inclusive com fundamento em convênios de ICMS celebrados no âmbito do CONFAZ (tais como o Convênio ICMS nº 15/1981 e posteriores).

30. Já no caso das embarcações de recreio, não há previsão específica no RICMS/DF que autorize a aplicação do regime de tributação pela margem, não há Convênio de ICMS vigente que estenda tal tratamento às embarcações, bem como não se identificam manifestações consolidadas de Fiscos estaduais no sentido de admitir tal equiparação.

31. A eventual semelhança econômica entre veículos automotores terrestres e embarcações não autoriza sua equiparação jurídica para fins tributários.

32. Avulta importância registrar não haver ausência de normas no ordenamento jurídico tributário, mas, quando muito, ausência de regra específica aplicável à hipótese concreta.

Nessas situações, a integração deve observar os limites legais, não sendo possível inovar em matéria de benefícios fiscais.

33. Para respostas pertinentes a eventuais questões adicionais de ordem procedimental, a Consulente deverá seguir as orientações a serem fornecidas pela Secretaria de Estado de Economia do Distrito Federal, que podem ser obtidas através do Atendimento Virtual, podendo anexar essa Solução de Consulta. Nesse sentido, recomenda-se à Consulente acessar a página eletrônica desta Subsecretaria de Receita (https://www.receita.fazenda.df.gov.br/), dirigindo-se, inicialmente, para a aba “Perguntas Frequentes”, onde poderá inteirar-se sobre o tópico de seu interesse. Não sendo suficientes as orientações lá disponibilizadas, a Consulente poderá acessar, no endereço
acima especificado, a aba “Atendimento Virtual” (https://www2.agencianet.fazenda.df.gov.br/Atendimento/SAC#/Home) e seguir as orientações indicadas.

34. Cumpre registrar a presente manifestação ter sido proferida com fundamento na prerrogativa de independência técnica assegurada aos integrantes da Carreira de Auditoria Tributária do Distrito Federal, nos termos do inciso I do art. 5º da Lei Ordinária distrital nº 4.717/2011, refletindo entendimento firmado com base exclusivamente na legislação tributária vigente e nos elementos constantes dos Autos.

CONCLUSÃO

35. Em razão de todo o exposto, com espeque no inciso I do art. 5º da Lei Ordinária distrital nº 4.717/2011, não é possível aplicar, por analogia, às operações com embarcações usadas, o regime de tributação previsto para veículos automotores usados, ante a ausência de previsão legal e de convênio autorizador no âmbito do CONFAZ. As operações devem observar a regra ordinária de tributação do ICMS.

36. Registre-se as respostas aqui expostas terem natureza interpretativa, destinando-se a esclarecer a aplicação da legislação tributária a uma situação específica, sem, contudo, conferir direitos absolutos ou definitivos. Dessa forma, a Consulta deve ser compreendida como um instrumento de orientação jurídica, e não como blindagem para livre atuação com base na resposta recebida, sem risco de eventual revisão ou questionamento pela Administração.

Brasília-DF, 20 de março de 2026.

ZENÓBIO FARIAS BRAGA SOBRINHO

Auditor-Fiscal da Receita do Distrito Federal

Matrícula 109.123-9

De acordo.

Encaminhamos à análise desta Coordenação o Parecer supra.

Brasília/DF, 31 de março de 2026.

LUÍSA MATTA MACHADO FERNANDES SOUZA

Gerência de Esclarecimento de Normas

Gerente

Aprovo o Parecer supra e assim decido, nos termos do que dispõe a alínea "c" do inciso VI do art. 1º da Ordem de Serviço SUREC nº 14, de 26 de fevereiro de 2025 (Diário Oficial do Distrito Federal nº 42, de 28 de fevereiro de 2025, págs. 3 e 4).

A presente decisão será publicada no DODF e terá eficácia normativa após seu trânsito em julgado.

Saliente-se, independentemente de comunicação formal ao Consulente e aos demais sujeitos passivos, as considerações, os entendimentos e as respostas definitivas ofertadas ao presente caso poderem ser modificados a qualquer tempo, em decorrência de alteração na legislação superveniente.

Esclareço a Consulente poder recorrer da presente decisão ao Senhor Secretário de Estado de Fazenda no prazo de 30 (trinta) dias, contados de sua publicação no DODF, conforme dispõe o inciso II do art. 78 combinado com o caput do art. 79 do Decreto distrital nº 33.269, de 18 de outubro de 2011.

Encaminhe-se para publicação, nos termos do inciso III do art. 411 da Portaria nº 544, de 11 de julho de 2025.

Brasília/DF, 24 de abril de 2026

MATEUS TORRES CAMPOS

Coordenação de Tributação

Coordenador