CONSULENTE: FUNDAÇÃO DE PREVIDÊNCIA COMPLEMENTAR DO ESTADO DO ESPÍRITO SANTO – PREVES

PROCESSO: 2020-4RW28

1. RELATÓRIO

Trata-se de consulta perpetrada pela PREVES, na qual solicita manifestação do Fisco do Estado do Espírito Santo a respeito da eventual existência de isenção de ICMS nas contas de energia elétrica.

Informa, com base na Lei Complementar nº 711, de 02 de setembro de 2013, que é Entidade Fechada de Previdência Complementar – EFPC, vinculada à Secretaria de Estado de Gestão e Recursos Humanos – SEGER, e tem por finalidade administrar e executar planos de benefícios de caráter previdenciário. Assim, nos termos da citada lei complementar, a consulente possui natureza pública, com personalidade jurídica de direito privado, sem fins lucrativos.

É o breve exame dos fatos.

2. APRECIAÇÃO

Compulsando os autos, verifica-se que foram preenchidos os requisitos do art. 845 do RICMS/ES, exceto quanto ao requisito contido no inciso III, que versa sobre a obrigatoriedade de declaração, por parte da consulente, que inexiste início de qualquer procedimento fiscal. Contudo, por se tratar de entidade pertencente à Administração Indireta, que não pratica fato gerador do ICMS, entendemos que a consulta está apta para produzir seus efeitos.

É sabido que o princípio da legalidade tributária estabelece um alicerce de sustentação dentro do ordenamento jurídico brasileiro, garantindo a estabilidade das relações jurídico-tributárias. Destarte, o principal norte a ser seguido é a legalidade, com vistas a prestigiar as instituições democráticas delineadas na Carta da República.

Não há, portanto, relação jurídico-tributária estabelecida sem que a lei assim determine, caso contrário o Estado seria o responsável pelo naufrágio das liberdades indivíduos.

O Código Tributário Nacional – CTN –, no art. 121, estabelece a figura do sujeito passivo da obrigação principal na condição de contribuinte, vejamos:

Art. 121. Sujeito passivo da obrigação principal é a pessoa obrigada ao pagamento de tributo ou penalidade pecuniária.

Parágrafo único. O sujeito passivo da obrigação principal diz-se:

I - contribuinte, quando tenha relação pessoal e direta com a situação que constitua o respectivo fato gerador; (g.n.)

O ICMS é um imposto que admite, por sua própria natureza, o fenômeno da repercussão tributária, por isso é classificado como tributo indireto. Nestes casos, ocorre a translação do encargo financeiro para terceira pessoa, que não faz parte da relação jurídica direta com o Fisco Estadual.

É sabido que todas as mercadorias adquiridas no mercado têm embutidas em seus respectivos preços, além dos custos de produção, a carga tributária, eis que o repasse do ônus financeiro ao consumidor final é admitido em decorrência da repercussão naturalmente ocorrida.

Pouco importa se quem está utilizando a energia elétrica é pessoa física ou jurídica, de direito público ou privado, porquanto, na grande maioria das vezes, as pessoas consomem energia elétrica na condição de consumidor final.

In casu, a consulente utiliza a energia elétrica na condição de consumidor final, porquanto não realiza qualquer ato caracterizador de comercialização ou industrialização da energia. Como o fenômeno da repercussão do encargo financeiro é algo intrínseco ao próprio imposto, é certo que a concessionária repassa todo o encargo tributário para quem está no final da cadeia de operação.

Cabe ressaltar que consumidor final não é um título exclusivo de alguém, mas uma condição na qual a pessoa se reveste em determinado momento da operação do imposto, pouco importando, inclusive, as regras estabelecidas nos atos constitutivos da entidade.

A professora Regina Celi Pedrotti Vespero Fernandes consigna importante comentário a respeito do fenômeno da repercussão da carga tributária:

O repasse ou repercussão da carga tributária costuma ser patente, pois toda atividade econômica que vise ao lucro tem, por princípio, a inclusão de todos os custos no valor final dos produtos, mantendo-se ainda uma margem de proveito.1

Diante deste fenômeno, surge a figura do contribuinte de direito e o denominado contribuinte de fato. Como do próprio nome já se pode deduzir, o contribuinte de direito é aquele previsto em lei que detém o dever de cumprir a obrigação tributária principal (arrecadar o tributo ao Estado), mantendo-se, por conseguinte, um forte laço com o Fisco, que é a relação jurídico-tributária.

Em contrapartida, o contribuinte de fato é uma nomenclatura dedicada a quem efetivamente acaba arcando com o ônus financeiro do recolhimento do tributo aos cofres públicos.

Quem possui o dever, nos termos da lei, de recolher o ICMS devido na operação de energia elétrica é a concessionária, que possui relação jurídico-tributária com o Fisco, pouco importando quem está consumindo a energia elétrica no final da cadeia de operação.

É certo que a Constituição Federal prevê a imunidade tributária recíproca como mecanismo essencial para manutenção do federalismo, garantindo a vedação da cobrança de impostos incidentes sobre o patrimônio, renda ou serviços da União, dos Estados, do Distrito Federal e dos Municípios.

No que tange às fundações, podemos observar que é aplicável o mesmo tratamento, desde que seja referente ao patrimônio, à renda e aos serviços, com especial e obrigatória vinculação com suas finalidades essenciais ou que seja decorrente delas, como se observa o art. 150, VI, “a” e § 2º da Constituição:

Art. 150. Sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, é vedado à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios:

(...)

VI - instituir impostos sobre: (Vide Emenda Constitucional nº 3, de 1993)

a) patrimônio, renda ou serviços, uns dos outros;

(...)

§ 2º - A vedação do inciso VI, "a", é extensiva às autarquias e às fundações instituídas e mantidas pelo Poder Público, no que se refere ao patrimônio, à renda e aos serviços, vinculados a suas finalidades essenciais ou às delas decorrentes. (grifos nossos) Contudo, como já afirmado, a consulente não se reveste da condição de contribuinte de direito por ocasião do fornecimento de energia elétrica, haja vista que meramente suporta o ônus financeiro incidente na operação, da mesma forma como toda e qualquer pessoa revestida da condição de consumidor final.

Sobre isto, o Superior Tribunal de Justiça há muito tempo já vem firmando posicionamento no sentido de que não há como se invocar o princípio da imunidade tributária recíproca nos casos em que, por exemplo, o Município se reveste da condição de contribuinte de fato, vejamos:

EMENTA: TRIBUTÁRIO – ICMS – ENERGIA ELÉTRICA E SERVIÇOS DE TELEFONIA.

1. A imposição do princípio da imunidade tributária entre pessoas jurídicas de direito público não alcança o ICMS exigido do município por empresas concessionárias de serviço de telefonia ou de fornecimento de energia elétrica.

2. O Estado do Paraná cobra do ICMS das empresas concessionárias de telefonia ou de fornecimento de energia elétrica. Não faz dos Municípios.

3. Essas entidades, empresas de direito privado, não estão favorecidas pela imunidade tributária. Esta só ocorre entre pessoas jurídicas de direito público. (RMS n.º 6.827-PR – 1.ª T. – Rel. Min. José Delgado – j.5.6.96 – DJU 1 de 14.10.96). (g.n.)

EMENTA: TRIBUTÁRIO E CONSTITUCIONAL – ICMS – ENERGIA ELÉTRICA – TELECOMUNICAÇÃO – MANDADO DE SEGURANÇA – SUSPENSÃO DA EXIGIBILIDADE DO TRIBUTO – ART. 150, INCISO IV, ALÍNEA “A”, DA CF – SUPOSTA IMUNIDADE TRIBUTÁRIA – INEXISTÊNCIA.

(...)

2. A imunidade recíproca ou intergovernamental recíproca decorre da essência do sistema federativo pátrio. Por certo, depreende-se da Constituição da República que os entes de Direito Público, quais sejam, União, Estados, Distrito Federal e Municípios não podem instituir impostos sobre diversas entidades, serviços ou rendas uns dos outros (art. 150, inciso VI, alínea “a”, da CF).

3. Na hipótese dos autos, o ICMS não incide sobre o patrimônio, a renda ou os serviços dos Municípios, mas incide sobre o fornecimento dos serviços de energia elétrica e de telefonia por ele consumidos, descaracterizando, por conseguinte, a suposta imunidade recíproca do art. 150, inciso VI, alínea “a”, da Constituição da República. (RMS n.º 19.711- SC – 2ª T. – Rel. Min. Humberto Martins – j. 27.2.2007 – DJU 1 de 9.3.2007, p.297). (g.n.)

PROCESSUAL CIVIL E TRIBUTÁRIO. ICMS. ENERGIA ELÉTRICA. DEMANDA RESERVADA DE POTÊNCIA. OPERAÇÃO INTERNA. AÇÃO DE RESTITUIÇÃO DO INDÉBITO TRIBUTÁRIO. CONSUMIDOR DA ENERGIA ELÉTRICA. LEI COMPLEMENTAR 87/96. ILEGITIMIDADE ATIVA AD CAUSAM. CARACTERIZAÇÃO DE CONTRIBUINTE DE FATO. RECURSO ESPECIAL REPRESENTATIVO DE CONTROVÉRSIA (RESP 903.394/AL). APLICAÇÃO ANALÓGICA.

(...)

Nas operações internas, não tem cabimento afirmar que o consumidor possa ser contribuinte de direito do ICMS. Não existe lei que inclua o consumidor no pólo passivo da relação tributária. Vale dizer, não compete a ele recolher o imposto ao Fisco estadual. Em sentido inverso, a Fazenda não cogita promover Execuções Fiscais contra o consumidor, nessa hipótese, o que certamente seria rejeitado pelo Judiciário. O consumidor, por definição, não promove a saída da mercadoria, o que torna impossível classificá-lo como contribuinte de direito, no caso das operações internas, nos termos do art. 4º, caput, da LC 87/1996: 'Art. 4º Contribuinte é qualquer pessoa, física ou jurídica, que realize, com habitualidade ou em volume que caracterize intuito comercial, operações de circulação de mercadoria ou prestações de serviços de transporte interestadual e intermunicipal e de comunicação, ainda que as operações e as prestações se iniciem no exterior. (...)' A legislação tributária indica a concessionária de energia como contribuinte de direito do ICMS. É ela quem promove a circulação da mercadoria para o consumidor, calcula o tributo devido sobre o preço da operação e recolhe- o ao Fisco. (g.n.)

Assim, não resta dúvidas de que a consulente não é contribuinte do ICMS, haja vista que sua finalidade é “administrar e executar planos de benefícios de caráter previdenciário”, razão pela qual, é considerada consumidora da energia elétrica.

Não há como se invocar a aplicação da imunidade tributária prevista no art. 150, § 2º da Constituição Federal, uma vez que o ICMS não tem por fato gerador a tributação do patrimônio, da renda nem mesmo dos serviços prestados pela consulente.

Uma vez vencida toda a eventual aplicação da desoneração tributária com fulcro na imunidade constitucional, passaremos a discorrer brevemente sobre a eventual aplicação de isenção do ICMS incidente sobre o consumo da energia elétrica pela entidade.

É sabido que a isenção é uma hipótese de exclusão do crédito tributário, conforme preceitua o art. 175, I, CTN. Por isenção, entende-se como uma desoneração tributária sempre decorrente de lei que visa excluir o crédito tributário que seria devido. Assim, o fato gerador do imposto ocorreu, mas não haverá recolhimento do valor em razão de uma desoneração tributária determinada por lei.

Entretanto, a isenção no ICMS tem tratamento especial, que deve ser respeitado. A Constituição da República determinou, no art. 155, § 2º, XII, “g”, que cabe à Lei Complementar regular a forma como, mediante deliberação dos Estados e do Distrito Federal, isenções, incentivos e benefícios fiscais serão concedidos e revogados.

O mencionado preceptivo constitucional visou evitar a famigerada “guerra fiscal” existente entre os entes federados, que se digladiam para fomentar o desenvolvimento econômico local e atrair mais investimentos.

Atualmente, a Lei Complementar nº 24/1975 é a norma jurídica que dá implemento ao comando constitucional cravado no art. 155, § 2º, XII, “g”, que determina que os benefícios fiscais do imposto devem ser concedidos ou revogados nos termos de convênios celebrados e ratificados pelos Estados e pelo Distrito Federal, nos termos da lei.

Por benefício fiscal, para os fins da citada lei complementar, estão abarcados: isenções, redução da base de cálculo, devolução total ou parcial, direta ou indireta, condicionada ou não, do tributo, ao contribuinte, a responsável ou a terceiros,

concessão de créditos presumidos, quaisquer outros incentivos ou favores fiscais ou financeiro-fiscais dos quais resulte redução ou eliminação, direta ou indireta, do respectivo ônus, bem como as prorrogações e extensões das isenções vigentes na data da publicação da lei.

Ressalta-se que os Convênios de ICMS são firmados em reuniões nas quais são convocados todos os representantes dos Estados e do Distrito Federal, sob a presidência do Governo Federal, sendo certo que para a concessão é indispensável a unanimidade dos votos, nos termos do art. 2º, § 2º da Lei Complementar nº 24/1975.

A Lei nº 7.000/2001, no art. 5º, § 1º, determina que os benefícios fiscais sejam internalizados mediante lei específica do Estado:

Art. 5.º As isenções, incentivos e benefícios fiscais serão concedidos e revogados nos termos do que deliberarem os Estados e o Distrito Federal, reunidos para esse fim, na forma prevista na alínea “g” do inciso XII, do § 2.º, do art. 155 da Constituição Federal.

§ 1.º Os benefícios referidos neste artigo serão internalizados na legislação por lei específica deste Estado, nos termos do art. 150, § 6º, da Constituição Federal, mediante inclusão do ato Confaz no Anexo III desta Lei, ficando o Poder Executivo autorizado à sua regulamentação.

Observa-se, no art. 4º, XIII da supracitada lei do ICMS, que os templos de qualquer culto possuem direito à isenção do ICMS incidente nas operações relativas ao fornecimento de energia elétrica e prestação de serviços de comunicação realizadas por qualquer meio. Trata-se de um tratamento excepcional que fora autorizado.

Assim, no caso citado, não fora invocado a imunidade tributária dos templos, até porque, conforme já afirmado, não há invocação de imunidade quando a pessoa objeto da não-incidência se revestir da mera condição de consumidor (contribuinte de fato). O que ocorreu foi a autorização do CONFAZ e a consequente internalização normativa dentro do Estado do Espírito Santo de uma isenção conferida aos templos de qualquer culto, mesmo que eles estejam revestidos da condição de contribuinte de fato.

Entretanto, no que se refere à isenção do imposto, detalhado na conta de energia elétrica da consulente, até o momento, não há nenhuma isenção autorizada.

3. CONCLUSÃO

Ex positis, conclui-se que não há aplicação da imunidade tributária quando a pessoa se reveste na condição de contribuinte de fato, ou seja, consumidor que suporta toda a carga tributária incidente na cadeia do imposto.

Verificou-se, também, que não há isenção aplicável ao caso por inexistência de lei que autorize a outorga da benesse.

É o Parecer.

Vitória/ES, 27 de fevereiro de 2020.

(documento assinado digitalmente)

HUDSON DE SOUZA CARVALHO

Subgerente de Julgamento de Processos Administrativo-Fiscais – SUJUP I/GETRI

Aprovo o Parecer nº 27/2020. Comunique-se a interessada.

(documento assinado digitalmente)

JESSÉ LAGO DOS SANTOS

Gerente Tributário