Publicado no DOE - ES em 13 out 2026
ICMS – SERVIÇOS DE TRANSPORTE – CONTRATO PARA PRESTAÇÕES SUCESSIVAS – TOMADOR COMO SUBSTITUTO TRIBUTÁRIO – PRESTADOR SUBSTITUÍDO – ART. 269 DO RICMS/ES.
TIPO: INFORMATIVO
ASSUNTO: possibilidade de o tomador, nas prestações de serviços de transporte vinculadas a contrato para prestações sucessivas, creditar-se do ICMS devido pelo transportador substituído.
DISPOSITIVOS INTERPRETADOS:
1. arts. 51, parágrafo único, e 105, III da Lei n.º 7.000/2001;
2. arts. 99, 107 e 269 do RICMS-ES/2002.
1. De acordo com o art. 99 do RICMS/ES, que regulamenta o art. 49-A da Lei n.º 7.000/2001, é assegurado à empresa prestadora de serviço de transporte abater do ICMS incidente sobre as prestações que realizar em cada período de apuração, sob forma de crédito, o valor do imposto relativo à aquisição de combustíveis, lubrificantes, fluido automotivo ARLA 32, pneus e câmaras de ar de reposição e fretes correspondentes, empregados ou utilizados em veículos próprios, para abater dos débitos oriundos da prestação de sua atividade. 2. Nos casos de prestações de serviço de transporte interestadual e intermunicipal, vinculadas a contratos para prestações sucessivas, o tomador do serviço é o responsável pelo recolhimento do ICMS-transporte, devendo observar o tipo de regime adotado pelo transportador, conforme os §§ 2.º e 3.º do art. 269 do RICMS/ES.
Trata-se de consulta formulada nos termos do art. 842 e seguintes do RICMS- ES, aprovado pelo Decreto n.º 1.090-R, de 25 de outubro de 2002, acerca da interpretação e aplicação da legislação tributária relativa ao Imposto sobre Operações Relativas à Circulação de Mercadorias e sobre Prestações de Serviços de Transporte Interestadual e Intermunicipal e de Comunicação – ICMS, notadamente sobre a possibilidade de o tomador, nas prestações de serviços de transporte vinculadas a contrato para prestações sucessivas, creditar-se do ICMS devido pelo transportador substituído.
A consulente:
a) foi contratada por seu cliente, sediada no município de Aracruz/ES, para realizar uma prestação de serviço de transporte CIF com início nesse mesmo município - Aracruz/ES com destino a Brasília/DF, conforme o Ct-e indicado nos autos;
b) o art. 269 do RICMS/ES reconhece a possibilidade de enquadramento das prestações de serviço de transporte no regime de substituição tributária;
c) o referido dispositivo atribui ao tomador do serviço a responsabilidade pelo recolhimento do ICMS devido na prestação de transporte em determinadas hipóteses, caracterizando a sistemática de substituição tributária do imposto;
d) o art. 99 do RICMS/ES autoriza o aproveitamento de créditos de ICMS relativos às entradas vinculadas à atividade de prestação de serviço de transporte;
e) o referido dispositivo também prevê no seu § 2.° a necessidade de estorno proporcional dos créditos nas hipóteses de operações ou prestações não tributadas ou não alcançadas pelo débito do imposto;
f) determinadas prestações realizadas estão sujeitas ao regime de substituição tributária do ICMS, em que o recolhimento do imposto é efetuado por terceiro responsável tributário;
g) surge dúvidas quanto ao correto tratamento dos créditos vinculados a tais prestações;
h) foi realizada consulta por meio do canal “Fale Conosco”, contudo, o retorno apresentado não permitiu entendimento conclusivo acerca do tema consultado;
i) a presente consulta não se refere a operações de subcontratação de transporte, pois trata-se de prestação própria de serviço realizada pela consulente, na qual o ICMS devido sobre o frete é recolhido por terceiro na condição de contribuinte substituto tributário, segundo a sistemática prevista no art. 269 do RICMS/ES;
II - formula os seguintes questionamentos:
a) a prestação de serviço de transporte em regime de substituição tributária onde o ICMS é recolhido pelo remetente/tomador do serviço permanece como prestação tributada para a transportadora ou há a obrigatoriedade do estorno proporcional dos créditos de entrada (Diesel/arla), uma vez que não é recolhido pela consulente?
b) caso seja entendido que não há obrigatoriedade de realização do estorno proporcional em relação às prestações sujeitas à substituição tributária, poderá a consulente efetuar a recuperação/aproveitamento dos valores anteriormente estornados, referentes aos períodos em que adotou este procedimento?
c) em caso de resposta positiva à pergunta da letra “b” supra qual seria o procedimento para tal aproveitamento?
É o relatório.
Preliminarmente, constata-se que não se encontram satisfeitas as exigências previstas no art. 105, III da Lei n.º 7.000, de 27 de dezembro de 2001. Neste sentido,
cabe esclarecer que este parecer não produzirá os efeitos previstos nos arts. 106 e 110 do referido diploma legal, tendo caráter meramente informativo.
Com efeito, o referido art. 105, III, “b” e “c” da Lei n.º 7.000, de 27 de dezembro de 2001, estabelece:
[...]
III - a declaração, na forma do Regulamento, de que:
a) o consulente não se encontra sob procedimento fiscal iniciado ou já instaurado para apurar fatos relacionados ao objeto da consulta;
b) o consulente não está intimado a cumprir obrigação tributária principal ou acessória relativa ao fato objeto da consulta; e
c) o fato exposto na consulta não foi objeto de decisão anterior, ainda não modificada, proferida em outra consulta ou litígio administrativo ou judicial em que foi parte o consulente.
[...]
O disposto no art. 105, III da Lei n.º 7000/2001 não foi observado pela consulente.
Seja como for, adentremos o mérito.
Cabe esclarecer, de início, que as normas dos arts. 99 e 269 do RICMS- ES/2002 versam sobre hipóteses diferentes uma da outra. Enquanto a primeira reconhece à empresa transportadora adquirente o direito de crédito do ICMS relativo à aquisição de combustíveis, lubrificantes, fluido automotivo ARLA 32, pneus e câmaras de ar de reposição e fretes correspondentes, a segunda atribui ao tomador do serviço de transporte inscrito no cadastro de contribuintes do imposto, nas hipóteses que especifica, a condição de substituto tributário e, portanto, a responsabilidade pelo pagamento do imposto devido pelo prestador. Logo, a consulente, na condição de empresa prestadora de serviço de transporte adquirente dos referidos bens, é destinatária da norma do art. 99. O comprador do serviço de transporte, chamado tomador, é o destinatário da norma do art. 269.
Referidas normas estão vazadas, atualmente, nos seguintes termos:
RICMS-ES/2002
Art. 99. As empresas prestadoras de serviço de transporte poderão abater do imposto incidente sobre as prestações que realizarem em cada período de apuração, sob forma de crédito, o valor do imposto relativo à aquisição de combustíveis, lubrificantes, fluido automotivo ARLA 32, pneus e câmaras de ar de reposição e fretes correspondentes, empregados ou utilizados em veículos próprios, assim considerados conforme o disposto no art. 16, parágrafo único, do Convênio SINIEF nº 06/89, ainda que o imposto tenha sido retido anteriormente pelo substituto tributário, na hipótese do art. 185, II
§ 1.º O aproveitamento do crédito de que trata o caput será limitado ao mesmo percentual correspondente, no faturamento da empresa, ao valor das prestações alcançadas pelo imposto.
§ 2.º Para fins de aproveitamento do crédito de que trata o caput:
I - apurar-se-á o percentual das prestações tributadas em relação ao total das prestações tributadas e não tributadas, tomando-se, para esta comparação, informações do mesmo período de apuração do referido crédito, relativamente a todos os estabelecimentos da mesma empresa neste Estado; e
II - aplicar-se-á o percentual apurado sobre o valor dos créditos do imposto, conforme a definição contida neste artigo, que resultará no valor do crédito a ser aproveitado.
§ 4.º Relativamente ao disposto na parte final do caput, tratando-se de veículos utilizados sob o regime jurídico de comodato, aluguel, arrendamento, ou qualquer outro, será exigido, para os respectivos contratos, o registro no competente Cartório de Títulos e Documentos, sem o que ficará vedado o direito de crédito previsto neste artigo.
§ 5.º Os créditos de que trata o caput poderão ser transferidos pelo contribuinte substituído ao contribuinte substituto, para compensação exclusivamente do imposto relativo à prestação do serviço de transporte, na hipótese de que trata o art. 185, § 5.º.
§ 6.º A transferência dos créditos de que trata o § 5.º será efetuada mediante emissão de nota fiscal ao contribuinte substituto, que será visada pela Agência da Receita Estadual da circunscrição do contribuinte substituído e terá a seguinte destinação:
I - a primeira via, ao contribuinte substituto;
II - a segunda via, fixa ao bloco do emitente; e
III - a terceira via, retida pela Agência da Receita Estadual no momento do visto e encaminhada, mensalmente, à Gerência Fiscal.
§ 7.º Os créditos de que trata o art. 83, relativos às entradas de bens destinados ao ativo permanente do contribuinte substituído poderão ser transferidos, observadas as condições estabelecidas no art. 83 e nos §§ 5.º e 6.º deste artigo.
§ 8.º É vedada ao contribuinte substituto das prestações de serviço de transporte interestadual e intermunicipal a utilização de créditos acumulados próprios para compensação com o imposto devido pelo substituído.
§ 9º O disposto neste artigo não prejudica o direito de o contribuinte adotar, alternativamente, o crédito presumido a que se refere o art. 107, XXXVII.
[...]
Art. 269. Nas prestações de serviço de transporte rodoviário de cargas ou de pessoas, vinculadas a contrato para prestações sucessivas, fica atribuída ao tomador do serviço de transporte, quando inscrito no cadastro de contribuintes do imposto, a condição de contribuinte substituto e a responsabilidade pelo pagamento do imposto devido pelo prestador.
§ 1.º Os contribuintes responsáveis pelo recolhimento do imposto devido pelo
prestador de serviço de transporte, na condição de sujeito passivo por substituição, observarão os prazos previstos no art. 168, conforme a atividade do contribuinte substituto.
§ 2.º O prestador de serviço de transporte deverá apresentar declaração ao contribuinte substituto, informando-lhe qual o regime de apuração e recolhimento por ele adotado.
§ 3.º Na hipótese do § 2.º, o imposto será recolhido com base na declaração fornecida pelo prestador de servido de transporte.
§ 4.º A adoção alternativa do regime de apuração e recolhimento do imposto, a que se refere o art. 99, § 3.º , será considerada a cada exercício civil.
§ 5.º Nas prestações de serviço de transporte, sujeitas ao regime de substituição tributária, o conhecimento de transporte deverá conter referência ao ato normativo que determina que o imposto referente a esta operação será recolhido pelo contribuinte substituto.
§ 6.º O recolhimento do imposto pelo contribuinte substituto será efetuado através do DUA, utilizando-se o código de receita “1252 - ICMS Transporte de empresas sediadas no Estado”, devendo ainda ser elaborados e mantidos à disposição do Fisco, listagem ou arquivo em meio magnético, individualizados por contribuinte substituído, em cada período de apuração, contendo, no mínimo:
II - o valor do serviço prestado;
III - o número do CTRC ou da Nota Fiscal de Serviço de Transporte - NFST, modelo 7; e
IV - o valor do imposto destacado.
§ 7.º A SEFAZ publicará portaria contendo a relação dos contribuintes que deverão assumir a responsabilidade pelo imposto devido pelo prestador, na condição de sujeito passivo por substituição.
O atual entendimento da Secretaria de Estado da Fazenda, expresso no Parecer Consultivo n.° 0028/2023, é no sentido de que o art. 49-A da Lei n.º 7.000/2001, bem como as disposições do art. 99 do RICMS/ES, possuem plenos efeitos. Dessa forma, é reconhecido à empresa prestadora de serviços de transporte interestadual ou intermunicipal o direito de se apropriar dos créditos relativos às aquisições de combustíveis, lubrificantes, fluido automotivo ARLA 32, pneus e câmaras de ar de reposição e fretes correspondentes, utilizados em veículos próprios, para abater dos débitos oriundos da prestação de sua atividade.
Alternativamente, pode a transportadora se utilizar do crédito presumido de 20% (vinte por cento), previsto no art. 99, § 9.º do RICMS/ES. Caso o transportador adote o crédito presumido, o imposto poderá ser recolhido pelo tomador com o abatimento de 20% (vinte por cento) do débito, com carga tributária efetiva de 9,6%1.
Aliás, há um campo específico para essa opção chamado “vCred”, conforme se extrai do Manual de Orientação ao Contribuinte do CT-e, versão 3.002.
O art. 269 do RICMS-ES prevê que o tomador do serviço de transporte, na hipótese de contrato para prestações sucessivas, assume o papel de substituto tributário, devendo recolher o ICMS-transporte devido pelo prestador. Assim, nos termos dos §§ 2.º e 3.º, o tomador deverá recolher o imposto com base na declaração fornecida pelo transportador: se adota o regime ordinário ou, alternativamente, o crédito presumido. A consulente, que adota o regime ordinário de tributação, pode transferir os créditos das mercadorias listadas no art. 99 do RICMS-ES, de conformidade com o § 5.º desse mesmo diploma legal.
A regra do § 2.º do art. 99 do RICMS-ES não é de estorno, como quer fazer crer a consulente, mas de aproveitamento dos créditos em razão das prestações tributadas realizadas pelo prestador do serviço. É dizer, se não houver prestação tributada não se opera a compensação. Aliás essa é a previsão do art. 155, § 2.º, I da Constituição Federal, verbis:
§ 2.º O imposto previsto no inciso II atenderá ao seguinte:
I - será não-cumulativo, compensando-se o que for devido em cada operação relativa à circulação de mercadorias ou prestação de serviços com o montante cobrado nas anteriores pelo mesmo ou outro Estado ou pelo Distrito Federal;
É bom lembrar sempre que, segundo o texto constitucional, o imposto "será não-cumulativo, compensando-se o que for devido em cada operação relativa à circulação de mercadorias ou prestação de serviços com o montante cobrado nas anteriores". A compensação se dá sempre na operação ou prestação seguinte. Frise- se, operação ou prestação seguinte sujeita ao imposto.
Nos casos de prestações de serviço de transporte interestadual e intermunicipal, vinculadas a contratos para prestações sucessivas, a prestação de serviço de transporte é alcançada pelo imposto, devendo ser considerada pela empresa transportadora como operação tributada para fins de apropriação de crédito, conforme a regra do § 1º do art. 99 do RICMS-ES. O tomador do serviço é o responsável pelo recolhimento do ICMS-transporte, devendo observar o tipo de regime adotado pelo transportador, conforme os §§ 2.º e 3.º do art. 269 do RICMS/ES.
Aos questionamentos formulados em II:
a) a prestação de serviço de transporte em regime de substituição tributária onde o ICMS é recolhido pelo remetente/tomador do serviço permanece como prestação tributada para a transportadora ou há a obrigatoriedade do estorno proporcional dos créditos de entrada (Diesel/arla), uma vez que não é recolhido pela consulente?
Nos casos de prestações de serviço de transporte interestadual e intermunicipal, vinculadas a contratos para prestações sucessivas, a prestação de serviço de transporte é alcançada pelo imposto, devendo ser considerada pela empresa transportadora como operação tributada para fins de apropriação de crédito, conforme a regra do § 1º do art. 99 do RICMS-ES. A regra do § 2.º do art. 99 do RICMS-ES não é de estorno, mas de aproveitamento dos créditos em razão das prestações tributadas realizadas pelo prestador do serviço.
b) caso seja entendido que não há obrigatoriedade de realização do estorno proporcional em relação às prestações sujeitas à substituição tributária, poderá a consulente efetuar a recuperação/aproveitamento dos valores anteriormente estornados, referentes aos períodos em que adotou este procedimento?
- Sim, desde que se tratem de operações ou prestações tributadas, consideradas como tais as sujeitas ao regime de substituição tributária.
c) em caso de resposta positiva à pergunta da letra “b” supra, qual seria o procedimento para tal aproveitamento?
- o procedimento que melhor aprouver à consulente, observado o lapso temporal previsto no parágrafo único do art. 51 da Lei n.º 7.000/2001 e as disposições contidas no RICMS-ES/2002. Importante ressaltar que apropriar-se de crédito fora do prazo previsto na legislação resulta na aplicação de multa prevista no art. 75-A, § 2º, II da Lei 7.000/01.
É o parecer.
Vitória/ES, 13 de outubro de 2026.
(assinado digitalmente)
JOÃO ANTÔNIO NUNES DA SILVA
Auditor Fiscal da Receita Estadual
De acordo. Encaminhe-se à Gerência Tributária.
(assinado digitalmente)
ALEXANDRE DE CASTRO PEREIRA
Auditor Fiscal da Receita Estadual
Supervisor de Consulta Tributária
(assinado digitalmente)
FLÁVIO VIGANOR SILVA
Auditor Fiscal da Receita Estadual
Subgerente de Julgamento de Processos e Consulta Tributária
Aprovo o Parecer Informativo nº 695/2026.
Se a parte consulente já vem adotando o entendimento constante no mencionado parecer, que o mantenha com o fito de evidenciar conformidade com as disposições da legislação aplicável. Caso contrário, que o adote, no prazo de dez dias, contado do seu recebimento, em atendimento ao disposto no art. 849 do RICMS/ES.
Nos termos do artigo 111, I, da Lei nº 7.000/01, ficam revogados os pareceres com orientação divergente à interpretação deste Parecer Informativo nº 695/2026.
Comunique a consulente. Remeta uma cópia do referido parecer à Gerência
Fiscal, com fulcro no art. 857 do RICMS/ES.
(assinado digitalmente)
GUSTAVO JULIANO LEITÃO DA CRUZ
Auditor Fiscal da Receita Estadual
Gerente Tributário
