Parecer Normativo Nº 696 DE 13/10/2026 - Estadual - Espírito Santo

Publicado no DOE - ES em 13 out 2026

ICMS – VENDA DE COMBUSTÍVEL – ADQUIRENTE ESTABELECIDO EM OUTRA UNIDADE FEDERATIVA - ABASTECIMENTO EM TERRITÓRIO CAPIXABA – CFOP.

TIPO: CONSULTIVO

ASSUNTO: enquadramento fiscal das operações de abastecimento de combustíveis realizadas em território capixaba para adquirente sediado em outra Unidade da Federação e identificação do CFOP adequado.

DISPOSITIVOS INTERPRETADOS:

- art. 11, I, “a” da LC 87/1996;

- art. 44, I, “a” da Lei 7.000/2001;

- art. 71, § 6.º do RICMS-ES/2002.

I - RELATÓRIO

Trata-se de consulta formulada nos termos do art. 842 e seguintes do RICMS- ES, aprovado pelo Decreto n.º 1.090-R, de 25 de outubro de 2002, acerca da interpretação e aplicação da legislação tributária relativa ao Imposto sobre Operações Relativas à Circulação de Mercadorias e sobre Prestações de Serviços de Transporte Interestadual e Intermunicipal e de Comunicação – ICMS, notadamente sobre o enquadramento fiscal das operações de abastecimento de combustíveis realizadas em território capixaba para adquirente sediado em outra Unidade da Federação e identificação do CFOP adequado.

A consulente:

I - declara que:

a) - não se encontra sob procedimento fiscal iniciado ou já instaurado para apurar fatos relacionados ao objeto da consulta, bem como que não está intimada a cumprir obrigação tributária principal ou acessória relativa ao fato objeto da consulta;

b) o fato exposto na consulta não foi objeto de decisão anterior, ainda não modificada, proferida em outra consulta ou litígio administrativo ou judicial em que foi parte o consulente;

II - esclarece que:

a) - seus associados, revendedores varejistas de combustíveis estabelecidos no Estado do Espírito Santo, realizam, com frequência, operações de abastecimento de veículos diretamente nos tanques dos veículos no próprio estabelecimento (posto de combustível);

b) nessas operações, o adquirente – proprietário ou possuidor do veículo – é pessoa jurídica com sede ou domicílio fiscal em outra Unidade da Federação;

c) a operação em tela apresenta as seguintes características essenciais:

(i) o combustível encontra-se armazenado no estabelecimento revendedor, situado no Estado do Espírito Santo;

(ii) o fornecimento ocorre presencialmente, com a introdução do produto diretamente no tanque do veículo;

(iii) não há deslocamento físico da mercadoria para fora do território capixaba, pois o consumo se consuma integralmente no próprio ato do abastecimento, dentro do Estado do Espírito Santo; e

(iv) o adquirente, embora seja pessoa jurídica domiciliada em outra UF, encontra-se fisicamente presente no território capixaba no momento da aquisição;

III - entende que:

a) no que tange à incidência do ICMS, a distinção entre operações internas e interestaduais é essencial para a determinação da alíquota aplicável (arts. 155, § 2º, VII e VIII, da CF/88) e do CFOP correspondente;

b) o critério determinante para a classificação da operação como interna ou interestadual é o do destino físico da mercadoria, e não o domicílio fiscal do adquirente;

c) esse entendimento é consagrado na jurisprudência do Supremo Tribunal Federal e na doutrina majoritária, fundando-se no próprio conceito constitucional de circulação, que pressupõe o deslocamento físico da mercadoria de um ponto a outro;

d) o art. 11, I, a da Lei Complementar nº 87/1996 dispõe que o local da operação para efeito de cobrança do ICMS e definição do estabelecimento responsável é o do estabelecimento onde se encontre a mercadoria no momento da ocorrência do fato gerador;

e) no caso dos combustíveis, o Convênio ICMS 110/2007 e as normas do CONFAZ reforçam que o imposto incidente na revenda ao consumidor final é devido ao Estado em que se localiza o estabelecimento revendedor;

f) a doutrina de Ricardo Lobo Torres, Roque Antonio Carrazza e Hugo de Brito Machado é uníssona ao afirmar que a interestadualidade da operação exige, necessariamente, que a mercadoria saia do território de uma UF para ingressar em outra;

g) sem essa transposição territorial, a operação é interna, independentemente da origem domiciliar do adquirente; h) poderia cogitar-se que, sendo o adquirente pessoa jurídica sediada em outro

Estado, a operação assumiria natureza interestadual, com reflexos na alíquota e no CFOP;

i) tal interpretação, contudo, não encontra amparo no ordenamento tributário vigente;

j) o art. 155, § 2.º, VII da Constituição Federal disciplina o diferencial de alíquota (DIFAL) nas operações e prestações destinadas a consumidor final não contribuinte localizado em Estado diverso;

k) entretanto, a aplicação do DIFAL pressupõe que a mercadoria seja remetida ao destinatário em outro Estado, situação diametralmente oposta àquela em que o próprio adquirente se desloca ao estabelecimento vendedor e ali realiza a aquisição e o consumo do produto;

l) o STF, ao julgar o RE 1.287.019/DF (Tema 1093), reafirmou que o sujeito ativo do ICMS nas operações com consumidor final não contribuinte é o Estado de origem quando a mercadoria não é remetida a outro Estado;

m) as razões de decidir do julgado reforça o argumento de que, não havendo fluxo físico da mercadoria entre UFs, não há que se falar em operação interestadual para fins de ICMS;

n) a Cláusula Segunda do Convênio ICMS 93/2015 – mesmo antes de sua parcial suspensão pelo STF – já delimitava o DIFAL às hipóteses de remessa de mercadorias, evidenciando que a mera qualidade do adquirente como não residente no Estado do vendedor é insuficiente para caracterizar a interestadualidade;

o) a estrutura do Código Fiscal de Operações e Prestações (CFOP) distingue, no primeiro dígito, as operações internas (dígito 5) das interestaduais de saída (dígito

6) e das destinadas ao exterior (dígito 7); p) essa distinção reflete, essencialmente, o critério geográfico do destino físico da mercadoria, e não o domicílio do adquirente;

r) para a operação de venda de combustíveis a consumidor final, o CFOP 5.656 é o código que identifica a "venda de combustível ou lubrificante a consumidor ou usuário final" em operação interna; o CFOP 5.667, por sua vez, é reservado para a mesma natureza de operação quando interestadual – ou seja, quando há efetiva saída da mercadoria para outro Estado;

s) não havendo deslocamento físico do combustível para além do território capixaba, o enquadramento correto aponta para o CFOP 5.656, relativo à venda interna de combustível a consumidor final, e para a alíquota interna do ICMS vigente no Estado do Espírito Santo;

t) tal entendimento inclusive fora ratificado em reunião havida entre o consulente e representantes da SEFAZ-ES, mas, a despeito disso, a “Cartilha do Posto Revendedor de Combustíveis” elaborada pela SEFAZ-ES aponta o CFOP 5.667:

u) a referida cartilha reforça ainda mais a dúvida sobre o CFOP correto a ser aplicado à operação objeto da consulta;

v) a legislação estadual capixaba não dispõe de norma expressa disciplinando especificamente a hipótese em que o adquirente do combustível é pessoa jurídica domiciliada em outro Estado, mas o abastecimento ocorre integralmente no Espírito Santo;

x) essa lacuna normativa tem gerado insegurança operacional entre os revendedores associados do consulente, com riscos de classificações divergentes entre contribuintes e de autuações fiscais decorrentes de entendimentos não uniformes;

y) a consulta tributária, prevista nos arts. 102 e seguintes da Lei Estadual nº 7.000/2001, é o instrumento adequado para dirimir essa dúvida e conferir segurança jurídica ao setor;

IV - formula os seguintes questionamentos:

a) nas operações de abastecimento de combustível realizadas em estabelecimento revendedor localizado no Estado do Espírito Santo, em que o adquirente é pessoa jurídica com sede ou domicílio fiscal em outra unidade da Federação, mas o fornecimento ocorre presencialmente no próprio posto, sem deslocamento físico da mercadoria para outro Estado, deve a operação ser classificada como:

(i) operação interna, por força do critério da circulação física da mercadoria dentro do território capixaba; ou

(ii) operação interestadual, em razão do domicílio fiscal do adquirente em outro Estado?

b) com base na classificação definida em resposta à letra “a” supra, qual é o CFOP correto a ser utilizado nessas operações: o CFOP 5.656 (venda interna de combustível a consumidor final) ou o CFOP 5.667 (venda interestadual de combustível a consumidor final)?

c) para as mesmas operações, qual é a alíquota do ICMS aplicável: a alíquota interna do Estado do Espírito Santo ou a alíquota interestadual prevista na Resolução do Senado Federal n.º 22/1989, com eventual obrigação de recolhimento do diferencial de alíquota ao Estado de domicílio do adquirente?

d) a SEFAZ/ES já editou orientação, instrução normativa, comunicado ou solução de consulta anterior sobre essa hipótese? Em caso positivo, qual o teor do entendimento firmado e qual seu número de identificação?

e) considera a SEFAZ/ES necessário ou conveniente que seja editada norma complementar ou orientação institucional específica, de caráter geral e erga omnes, para padronizar o procedimento fiscal aplicável a esse tipo de operação em todo o território capixaba, a fim de garantir uniformidade de tratamento e segurança jurídica aos contribuintes do setor?

É o relatório.

II - ANÁLISE E FUNDAMENTAÇÃO

Preliminarmente, constata-se que se encontram satisfeitas as exigências previstas nos arts. 102 e 105 da Lei n.º 7.000, de 27 de dezembro de 2001. Neste sentido, cabe esclarecer que este parecer produzirá os efeitos previstos nos arts. 106 e 110 do referido diploma legal.

Do relato do consulente, depreende-se que o cliente dos seus associados (adquirente – proprietário ou possuidor do veículo) é pessoa jurídica com sede ou domicílio fiscal em outra unidade da Federação, que adquire combustível no Estado do Espírito Santo para abastecimento de seus veículos, cujo fornecimento ocorre presencialmente com a introdução do produto diretamente no tanque do veículo.

Como exposto na peça exordial:

(i) o combustível encontra-se armazenado no estabelecimento revendedor, situado no Estado do Espírito Santo;

(ii) o fornecimento ocorre presencialmente, com a introdução do produto diretamente no tanque do veículo;

(iii) não há deslocamento físico da mercadoria para fora do território capixaba, pois o consumo se consuma integralmente no próprio ato do abastecimento, dentro do Estado do Espírito Santo; e

(iv) o adquirente, embora seja pessoa jurídica domiciliada em outra UF, encontra-se fisicamente presente no território capixaba no momento da aquisição, na pessoa de quem o representa.

Na situação analisada na presente consulta, o adquirente do combustível vendido pelos associados do consulente é, de fato, o seu consumidor final, embora estabelecido em outro Estado.

É importante destacar que, na medida em que o fornecimento do combustível se dá por estabelecimento espírito-santense no território deste Estado, trata-se de operação interna, independentemente de o adquirente estar estabelecido em outro

Estado. Portanto, configura operação interna o abastecimento de veículo em trânsito, sendo o sujeito ativo da relação jurídico-tributária o Estado em que ocorreu o abastecimento, independentemente do domicílio do estabelecimento do proprietário ou possuidor do veículo.

O art. 44, I, “a” da Lei n.º 7.000/2001, reproduzindo o art. 11, I, “a” da Lei

Complementar n.º 87/1996 dispõe que o local da operação para efeito de cobrança do ICMS e definição do estabelecimento responsável é o do estabelecimento onde se encontre a mercadoria no momento da ocorrência do fato gerador.

“Art. 44. O local da operação ou da prestação, para os efeitos da cobrança do imposto e definição do estabelecimento responsável, é:

I - tratando-se de mercadoria ou bem: a) o do estabelecimento onde se encontre, no momento da ocorrência do fato gerador; [...] A Constituição Federal, ao estabelecer as hipóteses de incidência dos impostos, deixou antever todos os seus critérios, inclusive o territorial, ou seja, onde ele é realizado.

O local onde se reputa ocorrida a hipótese de incidência dos impostos é o território da pessoa política titular da competência para instituí-los. Assim, no caso do ICMS, entende-se como critério espacial a área territorial do Estado competente para criá-lo e onde a lei considerar realizada a operação relativa à circulação de mercadorias ou a prestação de serviços.

O local da operação ou da prestação é dado indispensável ao nascimento da obrigação tributária, conforme assevera ATALIBA1, para quem um determinado fato, ainda que revista todos os caracteres previstos na hipótese de incidência, se não se der em lugar nela previsto implícita ou - o que é raro e em geral dispensável - explicitamente, não será fato imponível. Vale dizer: não determinará o nascimento de nenhuma obrigação tributária.

Neste sentido, não discrepa o RICMS-ES:

Art. 71. As alíquotas do imposto são:

I - dezessete por cento:

a) nas operações realizadas no território do Estado, salvo o disposto nos incisos II a VIII;

[...]

§ 6.º Para fins do disposto neste artigo, são internas as operações com mercadorias entregues a consumidor final não contribuinte do imposto em território deste Estado, independentemente do seu domicílio ou da sua eventual inscrição no cadastro de contribuintes do ICMS de outra unidade da Federação. (Grifamos)

Assim, na Nota Fiscal que amparar o fornecimento interno de combustível deve, a nosso ver, estar consignado o CFOP 5.656 ("venda de combustível ou lubrificante a consumidor ou usuário final" em operação interna). Com efeito, não havendo deslocamento físico do combustível para além do território capixaba, o enquadramento correto aponta para o CFOP 5.656, relativo à venda interna de combustível a consumidor final, e para a alíquota interna do ICMS vigente no Estado do Espírito Santo, visto que tal operação se realiza integralmente dentro da circunscrição territorial deste ente tributante.

III – RESPOSTAS

Aos questionamentos formulados em IV:

(i) operação interna, por força do critério da circulação física da mercadoria dentro do território capixaba; ou

(ii) operação interestadual, em razão do domicílio fiscal do adquirente em outro Estado?

- Operação interna, eis que se realiza integralmente dentro da circunscrição territorial deste ente tributante.

- O CFOP 5.656.

- Por óbvio, a alíquota interna.

- O § 6.º do art. 71 do RICMS-ES, transcrito nos fundamentos da presente solução de consulta, é, a nosso ver, suficiente para dirimir a dúvida, dispensando quaisquer outros.

- A nosso ver, não. Talvez, se adotado o entendimento do presente parecer, a revisão da “cartilha” (que, a rigor, é documento exógeno à legislação tributária estadual), para correção do CFOP nela apontado.

É o parecer.

Vitória/ES, 13 de outubro de 2026.

(assinado digitalmente)

JOÃO ANTÔNIO NUNES DA SILVA

Auditor Fiscal da Receita Estadual

De acordo. Encaminhe-se à Gerência Tributária.

(assinado digitalmente)

ALEXANDRE DE CASTRO PEREIRA

Auditor Fiscal da Receita Estadual

Supervisor de Consulta Tributária

(assinado digitalmente)

FLÁVIO VIGANOR SILVA

Auditor Fiscal da Receita Estadual

Subgerente de Julgamento de Processos e Consulta Tributária

Aprovo o Parecer Consultivo nº 696/2026.

Se a parte consulente já vem adotando o entendimento constante no mencionado parecer, que o mantenha com o fito de evidenciar conformidade com as disposições da legislação aplicável. Caso contrário, que o adote, no prazo de dez dias, contado do seu recebimento, em atendimento ao disposto no art. 849 do RICMS/ES.

Nos termos do artigo 111, I, da Lei nº 7.000/01, ficam revogados os pareceres com orientação divergente à interpretação deste Parecer Consultivo nº 696/2026.

Comunique a consulente. Remeta uma cópia do referido parecer à Gerência

Fiscal, com fulcro no art. 857 do RICMS/ES.

(assinado digitalmente)

GUSTAVO JULIANO LEITÃO DA CRUZ

Auditor Fiscal da Receita Estadual

Gerente Tributário