ICMS – Obrigações acessórias – Mercadorias adquiridas por não contribuinte – Entrega, a pedido do adquirente, diretamente em estabelecimento contribuinte do imposto, em outro Estado.

I. É vedada a emissão e escrituração de documentos fiscais que não correspondam à operação de fato ocorrida.

II. A mercadoria deve ser entregue ao destinatário indicado no documento fiscal ou disponibilizada para retirada, salvo nas hipóteses previstas na legislação.A mercadoria adquirida por não contribuinte pode ser entregue em local diverso do adquirente original desde que o local de entrega não seja estabelecimento contribuinte do imposto, observado o disposto no artigo 125, §7º, do RICMS/2000.

III. A disciplina de venda à ordem pressupõe a existência de três estabelecimentos envolvidos, pertencentes a três titulares distintos, sendo, pelo menos os dois vendedores, contribuintes do ICMS.
Relato

1. A Consulente, que tem como atividade econômica principal declarada no Cadastro de Contribuintes do Estado de São Paulo – CADESP o “comércio atacadista de mercadorias em geral, com predominância de produtos alimentícios” (CNAE 46.91-5/00), relata que irá efetuar uma venda de cestas de Natal a uma fundação privada domiciliada no Estado de São Paulo, regularmente inscrita no Cadastro Nacional de Pessoa Jurídica (CNPJ), porém não contribuinte do ICMS.

2. Informa também que o cliente solicita que a Nota Fiscal Eletrônica (NF-e) de venda seja emitida em nome da fundação paulista (adquirente não contribuinte do ICMS), enquanto as mercadorias sejam remetidas diretamente a estabelecimentos contribuintes do ICMS localizados em outras Unidades da Federação, parte deles pertencentes a pessoa jurídica do mesmo grupo econômico, e parte deles pertencentes à própria fundação, com o mesmo CNPJ base.

3. Diante disso, solicita orientação quanto ao procedimento fiscal correto para a emissão dos documentos fiscais, em especial quanto:

3.1. à emissão da NF-e de venda ao adquirente original, não contribuinte;

3.2. à emissão da NF-e de remessa para entrega em terceiro, se aplicável;

3.3. ao tratamento tributário aplicável à operação, os CFOPs a serem utilizados e se há obrigação acessória adicional específica ao tipo de operação pretendida.

Interpretação

4. Inicialmente, registre-se que a Consulente não esclarece qual o objeto social da adquirente e dos terceiros que figuram como destinatários, nem se as cestas de Natal serão posteriormente distribuídas gratuitamente, ou se serão objeto de comercialização, não sendo possível a este órgão consultivo responder de forma conclusiva. Dessa forma, a presente resposta trará considerações gerais sobre o tema, cabendo à própria Consulente enquadrar a sua situação fática às orientações ora expostas. Assim, considerando o teor genérico de suas indagações, esta manifestação limita-se à hipótese de operações nas quais o adquirente das mercadorias é não contribuinte do ICMS e solicita a entrega dos produtos a destinatário, contribuinte do imposto, localizado em uma unidade federada diversa do domicílio do adquirente e do Estado de São Paulo.

4.1. Caso a situação fática não corresponda às premissas adotadas, a Consulente poderá apresentar nova consulta, esclarecendo detalhadamente a situação que suscita dúvida.

5. Isso posto, cabe ressaltar que um contribuinte paulista (fornecedor), que realize venda a não contribuinte do imposto, somente pode entregar a mercadoria em local diverso do domicílio do adquirente original na hipótese em que o local de entrega também não seja um estabelecimento contribuinte do ICMS, conforme estabelece o artigo 125, § 7º, do RICMS/2000.

5.1. Assim, resta-nos concluir que não há previsão legal que albergue a entrega de cestas de Natal adquiridas por não contribuinte diretamente a estabelecimento contribuinte de ICMS, cabendo registrar que a mercadoria pode, nos termos da legislação vigente, ser entregue no domicílio do adquirente original ou disponibilizada para retirada pelo adquirente no estabelecimento do próprio fornecedor (Consulente).

6. Feitas as considerações acima, observamos que a entrega em local distinto do estabelecimento do adquirente original, tal como pretendida, também não se enquadra no procedimento de venda à ordem, previsto no artigo 129 do RICMS/2000 c/c Anexo I da Portaria SRE nº 41/2023.

7. A operação de venda à ordem é hipótese na qual o vendedor, após acertada a operação de venda, aguarda a ordem do comprador (adquirente original) indicando o destinatário ao qual deve ser entregue efetivamente a mercadoria, e pressupõe que cada um dos estabelecimentos envolvidos (vendedor remetente, adquirente original e destinatário, caso seja este último pessoa jurídica) pertença a três empresas distintas (não devem possuir o mesmo CNPJ Base), bem como que ocorra a realização de duas operações mercantis de venda (transmissão de propriedade da mercadoria), sendo, pelo menos os dois vendedores, contribuintes do ICMS.

7.1. Na situação examinada e segundo o relato, o adquirente original paulista não é contribuinte do imposto, sendo inaplicável a disciplina referente à venda à ordem, portanto.

8. Consequentemente, na situação descrita não cabe a emissão de Nota Fiscal em favor do adquirente paulista quando a remessa for efetivada pelo vendedor remetente (Consulente) à estabelecimento contribuinte localizado em outra unidade federada. O artigo 204 do RICMS/2000 veda a emissão de Nota Fiscal que não corresponda a efetiva saída de mercadoria, exceto nos casos expressamente previstos na legislação.

9. Assim, no caso em análise, ocorre uma única operação de circulação de mercadorias: a saída do estabelecimento do vendedor remetente (Consulente) para estabelecimentos destinatários localizados em outras Unidades da Federação, não sendo possível efetuar a entrega em local diverso do domicílio do adquirente original. Tampouco é permitida a adoção de procedimento fiscal semelhante ao previsto para as operações de venda à ordem, cabendo, por decorrência, a emissão de documentos fiscais segundo as regras gerais estabelecidas.

10. Em outras palavras, independentemente do acordo comercial estabelecido entre as partes envolvidas, na remessa de mercadorias, a Consulente deve realizar a operação diretamente aos estabelecimentos de terceiros indicados por seu cliente, que serão então discriminados como destinatários no documento fiscal, em que constará CFOP correspondente à venda de mercadorias. Por não ser contribuinte, o adquirente paulista não está habilitado à emissão de documentos fiscais para remeter as mercadorias em transferência a filiais ou as revender a outros estabelecimentos de terceiros.

11. Na venda interestadual da mercadoria pela Consulente para consumidor final, contribuinte do imposto, deverá ser adotada a alíquota interestadual e caberá ao Estado destinatário o imposto correspondente à diferença entre a alíquota interna do Estado destinatário e a alíquota interestadual (Difal). Acrescente-se que, sendo o consumidor final contribuinte do imposto, será ele, em regra, o responsável pelo recolhimento do imposto correspondente à diferença entre a alíquota interna e a interestadual para a Unidade Federada em que estiver situado (artigo 155, § 2º, inciso VIII, alínea “a”, da CF/88).

12. Por fim, cumpre anotar que este órgão consultivo tem o entendimento de que, para as regras do ICMS, a cesta de Natal corresponde a um kit, ou seja, um mero conjunto de mercadorias comercializadas de forma agregada, sem que, contudo, esse agrupamento constitua uma mercadoria autônoma para fins de tributação. Sendo assim, o fato de serem comercializadas em conjunto não leva à alteração do tratamento tributário aplicável a cada uma dessas mercadorias.

13. Dessa forma, ao emitir a Nota Fiscal Eletrônica (NF-e) correspondente à saída da cesta, além dos demais requisitos exigidos pela legislação, a Consulente deve indicar, nos campos destinados ao detalhamento de produtos e serviços da NF-e, todos os dados das mercadorias que compõem o referido “kit”, para a perfeita identificação de cada uma delas (conforme ordena o artigo 127, inciso IV, "b", do RICMS/2000), discriminando, individualmente, cada uma delas com seus respectivos códigos da NCM, CFOPs, alíquotas e as informações relacionadas ao regime de substituição tributária, se aplicável.

14. Nesses termos, consideram-se dirimidas as dúvidas apresentadas.

A Resposta à Consulta Tributária aproveita ao consulente nos termos da legislação vigente. Deve-se atentar para eventuais alterações da legislação tributária.