1 - Consulta. 2 - ICMS. 3 - remessa para armazenagem interestadual. 4 - operações de locação de equipamentos. 5 - o ICMS não incide sobre operações de bens em locação.
RELATÓRIO
Trata-se de Consulta formulada pela interessada, empresa atuante no ramo de locação de equipamentos mais especificamente tendo como atividade econômica preponderante a locação de equipamentos para soluções de climatização e refrigeração (NCM 8418.69.99 - outros aparelhos de refrigeração ou congelamento classificados em ativo imobilizado), acerca do correto tratamento tributário conferido às operações de locação de equipamentos e transferência dos bens da empresa do Estado de São Paulo para o armazém geral localizado no Estado do Amazonas:
“Em relação a remessa para armazenagem de São Paulo para o armazém geral em Manaus/ AM 1 – Está correto o entendimento da CONSULENTE de que não haverá a exigência de diferencial de alíquotas e qualquer ICMS pelo Estado do Amazonas, quando da remessa para armazenagem descrita no item 2.1?
2 – Na hipótese de os procedimentos descritos não estarem em consonância com a legislação amazonense, pedimos a orientação quanto a sua adequação. No envio dos bens armazenados aos locatários em Manaus e outros Estados da região Norte
3 – Está correto o entendimento da CONSULENTE em relação a emissão de notas fiscais e de que não haverá incidência do ICMS na operação no item 2.2?
4 – Na hipótese de os procedimentos descritos não estarem em consonância com a legislação amazonense, pedimos a orientação quanto a sua adequação.
Retorno do bem ao armazém geral após encerrado o contrato de locação
5 – Está correto o entendimento da CONSULENTE em relação a emissão de notas fiscais mencionadas e de que não haverá incidência do ICMS na operação no item 2.3?
6 – Na hipótese de os procedimentos descritos não estarem em consonância com a legislação amazonense, pedimos a orientação quanto a sua adequação.”
RESPOSTA À CONSULTA
A consulta, disciplinada na Lei Complementar nº 19, de 29 de dezembro de 1997, visa dar esclarecimento ao contribuinte, fazendo a Administração Tributária manifestar-se, se atendidas as condições formais previstas, a respeito de um procedimento que esteja adotando ou que pretenda adotar em sua atividade sobre o qual pesem dúvidas com relação à conformidade às disposições da legislação tributária.
Formalizado em processo administrativo tributário, a consulta resguarda o contribuinte até que seja dada sua solução, suspendendo o início de qualquer iniciativa da fiscalização que tenha como objeto o procedimento sob consulta.
Entretanto, não produzirão efeitos, conforme dispõe a Lei Complementar nº 19, de 1997, todos os questionamentos que sejam meramente protelatórios, que não descrevam exata e completamente o fato que lhes deu origem, que sejam formuladas após o início de qualquer procedimento administrativo ou medida de fiscalização, ou após vencido o prazo legal para o cumprimento da obrigação a que se referirem.
A princípio, a consulta formulada atende aos requisitos de admissibilidade prescritos em lei para essa modalidade de processo tributário administrativo.
A consulente informa em sua consulta que os equipamentos, partes e peças, pertencentes ao ativo imobilizado da CONSULENTE0, foram enviados do Estado de São Paulo para armazenagem em Armazém Geral situado em Manaus/AM, sem incidência do ICMS com base no art. 7º, XIV, do RICMS/SP, mediante emissão da nota fiscal respectiva, cadastrada com o CFOP 6.905, correspondente à remessa para depósito fechado ou armazém geral, e que pretende efetuar da mesma forma, com o mesmo entendimento quanto aos materiais de uso e consumo que serão necessários para o contrato de locação de equipamentos para soluções de climatização e refrigeração.
O entendimento da consulente é de que não haverá a exigência pelo Estado de Amazonas do diferencial de alíquotas do ICMS no envio de bens do imobilizado da empresa e que se destinem a armazém geral para contrato de locação, vez que não houve incidência do imposto na origem (SP) e tampouco ocorrerá transferência de propriedade dos itens remetidos, e na operação subsequente da saída do armazém geral, localizado em Manaus, dos bens em locação, possui o entendimento da não incidência do ICMS, conforme previsto no artigo 4º, § 1º, IV do Regulamento do ICMS do Estado do Amazonas1, aprovado pelo Decreto nº 20.686, de 28 de dezembro de 1.999.
O entendimento da consulente em relação aos bens sobressalentes é o de que como os mesmos estão enquadrados como ativo imobilizado e materiais de uso e consumo, e não serão comercializados, mas aplicados pela própria LOCADORA na manutenção de seus bens locados – não se revestindo, portanto, do caráter de mercadorias não caberia a incidência do ICMS.
Após a introdução da consulta passamos a analise da legislação vigente.
Conforme previsto na Constituição Federal de 1988 os Estados possuem competência para instituir o ICMS o artigo 155, II prevê que:
“Compete aos Estados e ao Distrito Federal instituir impostos sobre: (Redação dada pela Emenda Constitucional nº 3, de 1993)
(...)
II - operações relativas à circulação de mercadorias e sobre prestações de serviços de transporte interestadual e intermunicipal e de comunicação, ainda que as operações e as prestações se iniciem no exterior;
A competência constitucional concedida aos Estados trata da instituição do ICMS sobre a circulação de mercadorias, no entanto a circulação não permite a incidência do imposto sobre uma mera circulação física da mercadoria, mas sim e tão somente sobre a circulação jurídica onde ocorre a troca da propriedade de uma pessoa física ou jurídica para outra pessoa física e/ou jurídica.
A saída/remessa de bens em virtude de contrato de locação está fora do campo de incidência do ICMS (artigo 4º, §1º IV, do RICMS-AM DECRETO 20.686/99), desde que tal contrato não seja desvirtuado para encobrir negócios jurídicos de outra natureza.
A não incidência decorre do fato de que na locação não ocorre mudança de propriedade, o contrato de locação é caracterizado pela contraprestação por parte do locatário ao locador para ter acesso ao direito de uso de determinado bem.
O artigo 565 do código civil regulamenta o contrato de locação nos seguintes termos:
Art. 565. Na locação de coisas, uma das partes se obriga a ceder à outra, por tempo determinado ou não, o uso e gozo de coisa não fungível, mediante certa retribuição.
O próprio regulamento do ICMS em seu artigo 4º, §1º, IV trata da não incidência do ICMS nas operações de locação.
O artigo 4º, §1º, IV do RICMS-AM DECRETO 20.086/99 assim dispõe acerca das operações de locação de bens:
“CAPÍTULO II - DA NÃO-INCIDÊNCIA
Art. 4º O imposto não incide sobre:
(...)
§ 1º O imposto não incide também sobre:
(...)
IV - operações de bens em locação.”
Da leitura do artigo supratranscrito consta-se que o ICMS não incide sobre operações de bens em locação.
A consulente, que tem um estabelecimento situado no Estado de São Paulo, relata que pratica operações de locação de equipamentos de climatização, e que estará iniciando na região Norte por meio de armazém geral contratos de locação de equipamentos na região norte do país e que caso prospere a viabilidade financeira dos contratos irá abrir uma filial em Manaus - AM.
As remessas de máquinas e equipamentos com destino à locação, e seu posterior retorno ao estabelecimento de origem, não se sujeitam à incidência do ICMS, conforme expressamente previsto no Regulamento do ICMS, aprovado pelo Decreto nº 20.686, de 1999:
“Art. 4º O imposto não incide sobre:
(...)
VIII - operações de arrendamento mercantil decorrente de contrato celebrado no território nacional, não compreendida a venda do bem arrendado ao arrendatário;
(...)
XIII - operações de bens em comodato;
(...)
§ 1º O imposto não incide também sobre:
(...)
IV - operações de bens em locação.
Art. 315. Não incide o imposto na saída de bens ou mercadorias, do estabelecimento arrendador com destino ao estabelecimento arrendatário, sob o título de contrato de arrendamento mercantil ou locação, celebrado no território nacional.
Parágrafo único. Não incide também o ICMS no retorno, ainda que fictamente, do bem ou mercadoria ao estabelecimento arrendador ou locador pelo motivo do término do contrato ou inadimplência do arrendatário ou locatário.”
Nada impede que os equipamentos sejam restituídos à filial da consulente, situada em Manaus.
Considerando que a consulente é contribuinte do ICMS, as remessas dos equipamentos devem ser objeto de emissão de Nota Fiscal, na forma disciplinada na legislação.
No entanto, embora a legislação tributária discipline algumas hipóteses nas quais se autoriza que um contribuinte do ICMS remeta mercadorias a pessoa diversa do adquirente, não há disciplina semelhante expressamente prevista às hipóteses de remessas de bens para locação, tendo em vista que a locação de bens não está compreendida no campo de incidência do imposto estadual.
O Código Tributário Nacional prevê que, na ausência de disposição expressa, a autoridade competente para aplicar a legislação tributária deve utilizar a analogia (art.108, inciso I):
“Art. 108. Na ausência de disposição expressa, a autoridade competente para aplicar a legislação tributária utilizará sucessivamente, na ordem indicada:
I - a analogia;” Nesse sentido, a consulente deve adotar procedimento similar ao previsto no art. 30, do Convênio S/Nº, de 1970, com as devidas adaptações:
“Art. 30. Na saída de mercadorias depositadas em armazém geral, situado em unidade da Federação diversa do estabelecimento depositante, com destino a outro estabelecimento, ainda que da mesma empresa, o depositante emitirá Nota Fiscal contendo os requisitos exigidos e, especialmente:
III - circunstância de que as mercadorias serão retiradas do armazém geral, mencionando-se endereço e números de inscrição, estadual e no CGC, deste.
§ 1º Na Nota Fiscal emitida pelo depositante, na forma do caput deste artigo, não será efetuado o lançamento do Imposto sobre Produtos Industrializados e nem o destaque do Imposto de Circulação de Mercadorias.
§ 2º Na hipótese deste artigo, o armazém geral, no ato da saída das mercadorias, emitirá:
1. Nota Fiscal em nome do estabelecimento destinatário, contendo os requisitos exigidos e, especialmente:
a) valor da operação, que corresponderá ao da Nota Fiscal emitida pelo estabelecimento depositante, na forma do caput deste artigo;
b) natureza da operação: “Outras saídas - remessa por conta e ordem de terceiros”;
c) número, série e subsérie e data da Nota Fiscal emitida na forma do caput deste artigo, pelo estabelecimento depositante, bem como nome, endereço e números de inscrição, estadual e no CGC, deste;
d) lançamento do Imposto sobre Produtos Industrializados e destaque do Imposto de Circulação de Mercadorias, se devidos, com a declaração: “O recolhimento do IPI e do ICM é de responsabilidade do armazém geral”;
2. nota fiscal em nome do estabelecimento depositante, sem lançamento do Imposto sobre Produtos Industrializados e sem destaque do Imposto de Circulação de Mercadorias, contendo os requisitos exigidos e, especialmente:
a) valor das mercadorias, que corresponderá àquele atribuído por ocasião de sua entrada no armazém geral;
b) natureza da operação: “Outras saídas - retorno simbólico de mercadorias depositadas”;
c) número, série e subsérie e data da Nota Fiscal emitida na forma do caput deste artigo, pelo estabelecimento depositante, bem como nome, endereço e números de inscrição estadual e no CGC, deste;
d) nome, endereço e números de inscrição, estadual e no CGC, do estabelecimento destinatário e número, série e subsérie e data da Nota Fiscal referida no item 1.
§ 3º As mercadorias serão acompanhadas no seu transporte pelas Notas Fiscais referidas no caput deste artigo e no item 1 do parágrafo anterior.
§ 4º A Nota Fiscal a que se refere o item 2 do § 2º será enviada ao estabelecimento depositante que deverá registrá-la na coluna própria do Registro de Entradas, dentro de 10 (dez) dias, contados da saída efetiva das mercadorias do armazém geral.
§ 5º O estabelecimento destinatário, ao receber as mercadorias, registrará no Registro de Entradas a Nota Fiscal a que se refere o caput deste artigo acrescentando na coluna “Observações” o número, série e subsérie e data da Nota Fiscal a que alude o item 1 do § 2º, bem como nome, endereço e números de inscrição, estadual e no CGC, do armazém geral e lançando nas colunas próprias, quando for o caso, os créditos dos impostos pagos pelo armazém geral.”
O estabelecimento matriz da consulente, sediado em São Paulo, remetente original do equipamento para o locatário, deve emitir Nota Fiscal de transferência simbólica do bem com destino ao estabelecimento de Manaus/AM, sem destaque do valor do imposto, por força da não incidência do ICMS nas transferências de mercadorias entre estabelecimentos do mesmo titular, consignando, no campo “Informações Adicionais” da Nota Fiscal, a informação de que as mercadorias serão fisicamente remetidas pelo locatário, contendo o endereço e os números de inscrição, estadual e no CNPJ daquele.
O locatário, ao remeter o equipamento ao estabelecimento destinatário, emitirá duas Notas Fiscais sem destaque do ICMS, na forma a seguir.
A primeira delas terá como destinatário o estabelecimento da Consulente sediado em Manaus, destinatário físico do equipamento, indicando, como natureza da operação, a expressão “Remessa Por Ordem de Terceiro”, o número de ordem, a série e a data da emissão da Nota Fiscal de devolução simbólica do equipamento à matriz em São Paulo, bem como o nome, o endereço e os números de inscrição, estadual e no CNPJ, do estabelecimento paulista da Consulente.
A segunda Nota Fiscal terá como destinatário o estabelecimento matriz da Consulente sediado em São Paulo, devendo conter, como natureza da operação, a expressão "Remessa Simbólica – Retorno de locação" e a indicação, em “Informações Adicionais”, do número de ordem, da série e da data da emissão da Nota Fiscal prevista no parágrafo anterior, também emitida pelo locatário, bem como do número de ordem, da série e da data da emissão constantes da Nota Fiscal originalmente emitida pelo estabelecimento paulista da Consulente, por ocasião da remessa do equipamento em locação.
Após a análise dos fatos narrados, da explanação acerca da matéria consultada e da exposição da legislação vigente acerca do tema, segue abaixo, as respostas aos quesitos formulados.
Questionamentos efetuados pela consulente:
Em relação à remessa para armazenagem de São Paulo para o armazém geral em Manaus/ AM
1 – Está correto o entendimento da CONSULENTE de que não haverá a exigência de diferencial de alíquotas e qualquer ICMS pelo Estado do Amazonas, quando da remessa para armazenagem descrita no item 2.1? R - Sim, nos estritos termos da consulta a remessa para armazém geral de bem para fins de locação não será objeto da incidência do ICMS, no entanto caso a operação de contrato de locação seja desvirtuada para encobrir negócios jurídicos de outra natureza, será passível a incidência do ICMS.
2 – Na hipótese de os procedimentos descritos não estarem em consonância com a legislação amazonense, pedimos a orientação quanto a sua adequação. No envio dos bens armazenados aos locatários em Manaus e outros Estados da região Norte
R – Sim, os procedimentos descritos nos estritos termos narrados pela consulente encontram-se adequados com a legislação amazonense.
3 – Está correto o entendimento da CONSULENTE em relação a emissão de notas fiscais e de que não haverá incidência do ICMS na operação no item 2.2?
R - Sim, está correto a não incidência do ICMS para os bens objeto de contrato de locação.
4 – Na hipótese de os procedimentos descritos não estarem em consonância com a legislação amazonense, pedimos a orientação quanto a sua adequação.
R - Os procedimentos descritos nos estritos termos da consulta estão em consonância com a legislação amazonense.
Retorno do bem ao armazém geral após encerrado o contrato de locação:
5 – Está correto o entendimento da CONSULENTE em relação à emissão de notas fiscais mencionadas e de que não haverá incidência do ICMS na operação no item 2.3?
R - Sim, está correto o entendimento apresentado na consulta no que se refere à emissão de notas fiscais, mas é necessário ressaltar que as operações devem ser estritamente nos termos narrados e não dissimule uma operação de compra e venda.
6 – Na hipótese de os procedimentos descritos não estarem em consonância com a legislação amazonense, pedimos a orientação quanto a sua adequação.
R - Prejudicado
Criação de filial em Amazonas
5 – Está correto o entendimento da CONSULENTE em relação à emissão de notas fiscais e de que não haverá incidência do ICMS na operação no item 3?
Sim, está correto o entendimento da consulente nos estritos termos narrados na consulta, pois não haverá a incidência do ICMS nas transferências de materiais de uso consumo e ativo imobilizado advindo de São Paulo para uma futura nova filial em Manaus.
6 – Na hipótese de os procedimentos descritos não estarem em consonância com a legislação amazonense, pedimos a orientação quanto a sua adequação.
R - Prejudicado.
Por fim, convém salientar que a contribuinte deve formular uma consulta à Secretaria de Fazenda de São Paulo/SP, no que concerne às obrigações tributárias relativas às operações praticadas pelo estabelecimento matriz, que devem observar as disposições contidas na legislação paulista.
Ainda, nos termos do Art. 4 º §1º, IV do RICMS-AM, o ICMS não incide sobre operação com mercadoria, em decorrência de locação.
Após essas considerações, a remessa de bem em decorrência de verdadeiro contrato de locação ou comodato encontra-se fora do campo de incidência do ICMS.
Com essas informações e na forma da legislação, encaminhe-se esta solução de consulta para homologação.
Departamento de Tributação - DETRI, em Manaus, 21 de maio de 2026.
Natércia Lopes Sobreira Mello
Chefe do Departamento de Tributação - DETRI
Auditor Fiscal de Tributos Estaduais
Bernardo de Paula Lobo
Auditor Fiscal de Tributos Estaduais
