Redução de base de cálculo. Carga tributária uniforme. Incidência. O diferencial de alíquotas é devido ao Distrito Federal nas operações interestaduais destinadas a consumidor final, ainda que a operação esteja submetida à redução de base de cálculo prevista no Convênio ICMS nº 75/1991, com carga tributária efetiva uniforme de 4%. A equivalência de carga tributária entre as operações interna e interestadual não afasta a incidência do DIFAL. O cálculo deve observar a sistemática de base de cálculo prevista na Lei Complementar nº 87/1996, com redação dada pela Lei Complementar nº 190/2022, norma geral de Direito Tributário que prevalece sobre disposições em sentido contrário da legislação distrital, nos termos do § 4º do art. 24 da CRFB/1988. Consulta considerada ineficaz por versar sobre matéria expressamente disciplinada em legislação e atos interpretativos desta Administração Tributária.

RELATÓRIO

1. Os Autos versam sobre peticionamento promovido por pessoa jurídica de direito privado através do qual a Consulente afirma exercer atividade principal de importação de produtos do exterior, por conta própria, por encomenda e por conta e ordem de terceiros, além do comércio interno em geral e a realização de outras atividades relacionadas com esses objetivos sociais.

2. A Consulente afirma estar localizada em Vitória/ES e pretende realizar operações de importação de aeronaves classificadas na posição 8802 da NCM, por encomenda de consumidor final, contribuinte ou não, localizado no Distrito Federal.

3. Segundo o entendimento da Consulente, tais operações estão sujeitas à redução de base de cálculo de ICMS, de forma que a carga tributária resulte em 4% (quatro por cento), nos termos do Convênio ICMS nº 75/1991.

4. Afirma o disposto no Convênio ICMS nº 75/1991 estar vigente até 30/04/2026, haja vista o Decreto Legislativo n° 2.442/2024 ter homologado o Convênio nº 226/2024. Assim, na sua visão, caso a operação de saída praticada pela Consulente fosse interna, a carga tributária de ICMS da operação seria de 4% (quatro por cento).

5. A Consulente reproduz dispositivo constante no Caderno II do Anexo I do RICMS/DF, que determinou a redução de base de cálculo do ICMS em 22,22% nas operações internas.

6. Cita também a Declaração de Ineficácia de Consulta COTRI nº 5, de 28/02/2023, a qual dispôs sobre o cálculo do DIFAL.

7. Finalmente, questiona:

1 – Considerando que o Convênio ICMS nº 75/1991 previu a carga tributária única para todas as operações ali tratadas, está correto o entendimento da Consulente de que o ICMS sobre a operação interestadual realizada nos moldes deste Convênio e destinada a contribuinte ou não do imposto do Distrito Federal deve ser integralmente recolhido ao Estado de origem, à carga tributária efetiva de 4% (quatro por cento), ocorrendo o cálculo no modelo da Declaração de Ineficácia de Consulta COTRI Nº 5 DE 28/02/2023 - Processo SEI nº 00040-00039206/2022-02?

2 - Em caso de exigência de diferencial de alíquotas (DIFAL) ao Distrito Federal, qual seria a forma correta de calcular o imposto devido a este título na operação destinada a consumidor final não contribuinte do ICMS, considerando que o contribuinte remetente e responsável pelo recolhimento do DIFAL e preenche os requisitos estabelecidos no Convênio ICMS nº 75/1991 para usufruir da redução de carga tributária em referência?

3 – Em caso de exigência de diferencial de alíquotas (DIFAL) ao Distrito Federal qual seria a forma correta de calcular o imposto devido a este título na operação destinada a consumidor final contribuinte do ICMS? Há necessidade do destinatário contribuinte preencher os requisitos do Convênio ICMS nº 75/1991 para aplicação da redução de carta tributária no cálculo do DIFAL?

8. Nesse contexto, os Autos foram enviados à Coordenação de Atendimento ao Contribuinte (COATE), a fim de se promover o preparo/saneamento processual, com esteio nos arts. 74 e 75 do Decreto distrital nº 33.269/2011 (Documento SEI nº 184966634), e, em seguida, retornaram a essa Gerência para “análise do mérito” (Documento SEI nº 187007309).

ANÁLISE

9. Ab initio, registre-se o fato de a Autoridade Fiscal promover a análise da matéria consultada plenamente vinculada à legislação tributária.

10. A faculdade de se formular consulta é um direito subjetivo do sujeito passivo em caso de dúvida, clara e objetiva, sobre a interpretação e aplicação da legislação tributária do Distrito Federal a determinada situação de fato, relacionada a tributo do qual seja contribuinte inscrito no Cadastro Fiscal do Distrito Federal, ou pelo qual seja responsável.

11. Entenda-se Dúvida (substantivo feminino) a ausência de convicção diante de duas ou mais opiniões ou possibilidades. Ex.: tinha dúvida entre a aplicação da legislação A ou da legislação B a determinada situação de fato.

12. A Dúvida é concêntrica ao Não Saber, porém com este não se confunde, haja vista ser genérico a certo tema, ultrapassando a fronteira jurídica da ausência de convicção diante de duas ou mais opiniões ou possibilidades. A dúvida jurídica decorre de um conflito de entendimentos, e não da ignorância normativa.

13. O "não saber" caracteriza-se pela ausência total de conhecimento ou informação sobre determinado tema, não configurando conflito interpretativo. Trata-se de um questionamento meramente procedimental, voltado à obtenção de informações básicas, como, por exemplo, desconhecer qual norma disciplina certo regime tributário.

14. A dúvida jurídica, tal como exigida no âmbito da Consulta Tributária, pressupõe a existência de ao menos duas interpretações possíveis sobre a aplicação da legislação tributária a uma situação de fato concreta e claramente delimitada. Ou seja, decorre de um conflito de entendimentos (repita-se), e não da ignorância normativa.

15. Por essa razão, a Consulta Tributária não se presta a convalidar teses, confirmar entendimentos já formados ou suprir lacunas de conhecimento genérico.

16. Na ausência de descrição clara e objetiva da dúvida, a Consulta será inadmissível quanto ao quesito em análise.

17. Noutra toada, se a situação apresentada já estiver regulamentada, definida ou declarada em disposição literal de legislação, bem como disciplinada em ato normativo, inclusive em Solução de Consulta, ou orientação publicados antes de sua apresentação, a Consulta será ineficaz.

18. A faculdade de formular Consulta se estende aos órgãos da Administração Pública e às entidades representativas das categorias econômicas ou profissionais, relativamente às atividades desenvolvidas por seus representados.

19. Uma vez exercida essa faculdade, o pronunciamento da Autoridade Fiscal poderá se operar em três sentidos, quais sejam: Inadmissibilidade da Consulta, Ineficácia de Consulta e Consulta Eficaz (arts. 76 a 80 do Decreto distrital nº 33.269/2011).

20. O instituto da consulta administrativa tributária se materializa por meio de um procedimento tributário de caráter preventivo, envolvendo determinado fato de duvidoso enquadramento tributário, que possa gerar insegurança jurídica em relação à situação fática, com força vinculante para a Administração, acaso seja favorável ao contribuinte, guardando força normativa até que outro ato a modifique ou revogue. Todavia, embora também seja vinculativa para o sujeito passivo, este poderá provocar o Judiciário para se pronunciar, com espeque no inciso XXXV do art. 5º da Constituição da República Federativa do Brasil de 1988 (CRFB/1988).

21. Por outro lado, avulta importância registrar a Consulta não ser o instrumento adequado para se questionar o lançamento tributário, ou seu início por meio de uma ação fiscal, bem como inscrição de crédito tributário em dívida ativa, haja vista o instrumento adequado ser a Impugnação, a Revisão e/ou o Recurso.

22. Feita esta introdução, passemos ao caso versado nos Autos.

23. Conforme já mencionado, trata-se de consulta formulada por contribuinte estabelecido no Estado do Espírito Santo, que pretende realizar operações de importação e subsequente saída interestadual de aeronaves (NCM 8802), por encomenda, destinadas a consumidores finais localizados no Distrito Federal, contribuintes ou não do ICMS.

24. O ICMS é imposto de competência dos Estados e do Distrito Federal, nos termos do art. 155 da CRFB/1988. Com a alteração promovida pela EC nº 87/2015, passou-se a exigir o diferencial de alíquotas nas operações interestaduais destinadas a consumidor final.

25. No plano infraconstitucional, (i) a LC nº 87/1996 (Lei Kandir), com redação dada pela LC nº 190/2022, disciplina o tema, (ii) o Convênio ICMS nº 236/2021 estabelece os procedimentos operacionais e (iii), no Distrito Federal, a matéria resta veiculada no art. 20 da Lei ordinária distrital nº 1.254/1996 e no art. 48 do Decreto distrital nº 18.955/1997 (RICMS/DF).

26. Nos termos do § 2º do art. 20 da Lei nº 1.254/1996 e do § 4º do art. 48 do RICMS/DF, quando o destinatário for não contribuinte, o remetente é responsável pelo recolhimento do DIFAL.

Art. 20. É devido ao Distrito Federal o imposto correspondente à diferença entre a sua alíquota interna e a interestadual, em operações e prestações interestaduais com bens ou serviços cujo adquirente ou tomador seja consumidor final, contribuinte ou não do imposto, localizado no Distrito Federal.

...

§ 2º O recolhimento do imposto correspondente à diferença entre a alíquota interna e a interestadual de que trata o caput é feito pelo remetente, quando o destinatário não é contribuinte do imposto.

...

Art. 48. É devido ao Distrito Federal o imposto correspondente à diferença entre a alíquota interna desta Unidade Federada e a interestadual, nas operações e prestações interestaduais que destinem:

...

II - bens ou serviços a consumidor final, não contribuinte do imposto, localizado no Distrito Federal.

...

§ 4º O recolhimento do imposto correspondente à diferença entre a alíquota interna e a interestadual, de que trata o inciso II, deverá ser feito pelo remetente.

27. Portanto, a mera existência de operação interestadual destinada a consumidor final já atrai a incidência do DIFAL, independentemente de benefícios fiscais, por decorrer diretamente da sistemática de repartição constitucional de receitas prevista na EC nº 87/2015 e regulamentada pela LC nº 190/2022, não se condicionando à existência de diferença efetiva de carga tributária entre as operações.

28. Assim, a premissa da Consulente de que o imposto seria integralmente devido ao Estado de origem não encontra respaldo legal.

29. O Convênio ICMS nº 75/1991, por sua vez, prevê redução da base de cálculo para que a carga tributária resulte em 4% nas operações com aeronaves e produtos correlatos. No Distrito Federal, esse benefício encontra-se formalmente previsto no Anexo I do RICMS/DF, Caderno II, item 1.

30. Tendo-se em vista a carga efetiva ser de 4% tanto na origem quanto no destino, a Consulente sustenta o DIFAL ser nulo. No entanto, tal entendimento não está correto, conforme interpretação consolidada na Solução de Consulta COTRI nº 31/2024, segundo a qual a equivalência de cargas tributárias não afasta a incidência do DIFAL, uma vez que este decorre da repartição constitucional de receitas, e não da mera diferença aritmética entre alíquotas.

31. Isso porque, nos termos do art. 13 da LC nº 87/1996, com redação dada pela LC nº 190/2022 — norma geral de Direito Tributário —, bem como do § 1º da cláusula segunda do Convênio ICMS nº 236/2021, interpretado em conformidade com aquela norma geral, a base de cálculo do ICMS incorpora o próprio imposto (cálculo “por dentro”). Nesse contexto, conforme explicitado na Solução de Consulta COTRI nº 31/2024, nas operações interestaduais destinadas a consumidor final não contribuinte do imposto, a base de cálculo é única; já nas operações destinadas a consumidor final contribuinte do imposto, a norma estabelece dois referenciais de base de cálculo (base dupla). Assim, no caso concreto — operação destinada a consumidor final não contribuinte do imposto — aplica-se a sistemática da base única, ao passo que, nas operações destinadas a consumidor final contribuinte do imposto, aplica-se a sistemática da base dupla, nos termos da Lei Complementar nº 87/1996.

Cláusula segunda Nas operações e prestações de que trata este convênio, o contribuinte que as realizar deve:

I - se remetente da mercadoria ou do bem:

a) utilizar a alíquota interna prevista na unidade federada de destino para calcular o ICMS total devido na operação;

b) utilizar a alíquota interestadual prevista para a operação, para o cálculo do imposto devido à unidade federada de origem;

c) recolher, para a unidade federada de destino, o imposto correspondente à diferença entre o imposto calculado na forma da alínea “a” e o calculado na forma da alínea “b”;

II - se prestador de serviço:

a) utilizar a alíquota interna prevista na unidade federada de destino para calcular o ICMS total devido na prestação;

b) utilizar a alíquota interestadual prevista para a prestação, para o cálculo do imposto devido à unidade federada de origem;

c) recolher, para a unidade federada de destino, o imposto correspondente à diferença entre o imposto calculado na forma da alínea “a” e o calculado na forma da alínea “b”.

§ 1º A base de cálculo do imposto de que tratam os incisos I e II do “caput” é única e corresponde ao valor da operação ou o preço do serviço, observado o art. 13 da Lei Complementar nº 87, de 13 de setembro de 1996.

32. Ademais, os benefícios fiscais aplicáveis às operações internas devem ser considerados no cálculo do DIFAL, ou seja, a redução da base de cálculo também se aplica ao cálculo do DIFAL, mas não elimina o diferencial de alíquotas, devendo a apuração observar, no caso de operações destinadas a não contribuinte, a sistemática de base de cálculo única, conforme previsto na LC nº 190/2022 e explicitado na Solução de Consulta COTRI nº 31/2024.

33. No que tange à regra específica para carga uniforme, cumpre ressaltar a legislação distrital dever ser interpretada em consonância com as normas gerais supervenientes de Direito Tributário, nos termos do § 4º do art. 24 da CRFB/1988, conforme destacado na Solução de Consulta COTRI nº 31/2024, razão pela qual se passa à análise dos §§ 15 e 16 do art. 48 do RICMS/DF:

Art. 48. É devido ao Distrito Federal o imposto correspondente à diferença entre a alíquota interna desta Unidade Federada e a interestadual, nas operações e prestações interestaduais que destinem:

...

§ 15. Nos casos de benefícios decorrentes de convênios ICMS celebrados com base na Lei Complementar n° 24/75 que estabeleçam carga tributária de ICMS uniforme nas operações internas e interestaduais com determinadas mercadorias, por meio de redução de base de cálculo, a carga tributária total prevista no convênio será respeitada, cabendo ao DF o ICMS proporcional a diferença de alíquotas, nos termos da previsão existente nos respectivos itens do Caderno II do Anexo I a este Decreto;

§ 16. Para efeitos do disposto no § 15 deste artigo, o cálculo do diferencial de alíquotas devido ao Distrito Federal obedecerá à seguinte fórmula:

ICMS DIFAL = BC x (ALQ intra - ALQ inter) x [Ct / (ALQ intra x 100)]

Onde: BC = base de cálculo do imposto;

Ct = carga tributária estabelecida no convênio ICMS;

ALQ inter = alíquota interestadual aplicável à operação;

ALQ intra = alíquota interna aplicável à operação no Distrito Federal.

34. Avulta importância registrar esse entendimento já ter sido consolidado pela Administração Tributária do DF (Declaração de Ineficácia de Consulta nº 5/2023):

Exemplo (operação interestadual destinada a consumidor final não contribuinte, com aplicação de base de cálculo única):

Valor da operação: R$ 1.800.000

Carga tributária: 4%

Alíquota interna DF: 18%

Alíquota interestadual: 7%

Resultado:

ICMS origem: R$ 28.000

ICMS total: R$ 72.000

DIFAL devido ao DF: R$ 44.000

35. Portanto, o DIFAL não é nulo, ainda que a carga efetiva seja uniforme.

36. Noutra toada, nos termos da cláusula sétima do Convênio ICMS nº 236/2021, o contribuinte deve observar a legislação da Unidade Federada de destino. Assim, o contribuinte localizado no ES deve aplicar as regras do DF para cálculo do DIFAL.

Cláusula sétima O contribuinte da DIFAL de que trata a alínea “c” dos incisos I e II do “caput” da cláusula segunda, situado na unidade federada de origem, deve observar a legislação da unidade federada de destino da mercadoria ou do bem ou do serviço.

37. Sem nada mais a interpretar, para a obtenção de respostas precisas a eventuais questões de ordem procedimental, a Consulente deverá seguir as orientações a serem fornecidas pela Secretaria de Estado de Economia do Distrito Federal, que podem ser obtidas através do Atendimento Virtual, podendo anexar esta Declaração de Ineficácia de Consulta. Nesse sentido, recomenda-se à Consulente acessar a página eletrônica desta Subsecretaria de Receita (https://www.receita.fazenda.df.gov.br/), dirigindo-se, inicialmente, para a aba “Perguntas Frequentes”, onde poderá inteirar-se sobre o tópico de seu interesse. Não sendo suficientes as orientações lá disponibilizadas, a Consulente poderá acessar, no endereço acima especificado, a aba “Atendimento Virtual” (https://www2.agencianet.fazenda.df.gov.br/Atendimento/SAC#/Home) e seguir as orientações indicadas.

38. Cumpre registrar a presente manifestação ter sido proferida com fundamento na prerrogativa de independência técnica assegurada aos integrantes da Carreira de Auditoria Tributária do Distrito Federal, nos termos do inciso I do art. 5º da Lei Ordinária distrital nº 4.717/2011, refletindo entendimento firmado com base exclusivamente na legislação tributária vigente e nos elementos constantes dos Autos.

CONCLUSÃO

39. Em razão de todo o exposto, com espeque no já mencionado inciso I do art. 5º da Lei ordinária distrital nº 4.717/2011, temos:

I - quanto à primeira indagação, resta incorreto o entendimento da Consulente. Isso porque o ICMS não é integralmente devido ao Estado de origem. Há incidência de DIFAL ao Distrito Federal, nos termos do art. 20 da Lei nº 1.254/1996 e do art. 48 do RICMS/DF;

II - quanto ao DIFAL, ele será devido ao Distrito Federal, mesmo nas operações abrangidas pelo Convênio ICMS nº 75/1991. A igualdade de carga tributária (4%) não elimina o DIFAL;

III - quanto à forma de cálculo, deve-se observar:

(i) a base de cálculo definida conforme a natureza da operação, nos termos da LC nº 87/1996, com redação dada pela LC nº 190/2022, e da Solução de Consulta COTRI nº 31/2024, sendo:

(a) única nas operações destinadas a consumidor final não contribuinte do imposto, hipótese em que se utiliza a alíquota interna do Estado de destino para a sua formação, nos termos do § 7º do art. 13 da Lei Complementar nº 87/1996; e

(b) dupla nas operações destinadas a consumidor final contribuinte do imposto, hipótese em que se utilizam a alíquota interestadual para determinação da base de cálculo do imposto devido à origem e a alíquota interna do Estado de destino para determinação da base de cálculo do imposto devido a este, nos termos do § 6º do art. 13 da LC nº 87/1996;

(ii) a aplicação da redução de base de cálculo prevista na legislação do Distrito Federal, quando cabível; e

(iii) a fórmula prescrita no § 16 do art. 48 do RICMS/DF, a qual deve ser aplicada em conformidade com as normas gerais de Direito Tributário supervenientes, especialmente no que se refere à definição da base de cálculo do imposto.

40. Por fim, com esteio no art. 80 do Decreto distrital nº 33.269/2011, a Consulta resta ineficaz, nos termos do disposto na alínea “a” do inciso I do art. 77 do Decreto distrital nº 33.269/2011, observando-se o disposto nos §§ 2º e 4º do mesmo art. 77, bem como o parágrafo único do art. 82 do mesmo Diploma Regulamentar.

41. À consideração superior.

Brasília-DF, 25 de maio de 2026.

ZENÓBIO FARIAS BRAGA SOBRINHO

Auditor-Fiscal da Receita do Distrito Federal

Matrícula 109.123-9

De acordo.

Encaminhamos à análise desta Coordenação o Parecer supra.

Brasília/DF, 25 de maio de 2026

LUÍSA MATTA MACHADO FERNANDES SOUZA

Gerência de Esclarecimento de Normas

Gerente

Aprovo o Parecer supra e assim decido, declarando a ineficácia da presente Consulta, nos termos do que dispõe a alínea “b” do inciso VI do art. 1º da Ordem de Serviço SUREC nº 14, de 26 de fevereiro de 2025 (Diário Oficial do Distrito Federal nº 42, de 28 de fevereiro de 2025, páginas 3 e 4).

Encaminhe-se para publicação, nos termos do inciso III do art. 411 da Portaria nº 544, de 11 de julho de 2025.

Brasília/DF, 25 de maio de 2026

MATEUS TORRES CAMPOS

Coordenação de Tributação

Coordenador