ASSUNTO: ICMS. Remessas de mercadorias para formação de lote de exportação em recintos alfandegados. Tratamento tributário à perda natural de minério em razão do transporte.

FATOS E PEDIDO

A interessada acima identificada é pessoa jurídica de direito privado, com estabelecimento neste Estado, e tem como atividade principal a extração de minério manganês (CNAE 723501).

Informa a interessada que, durante o processo de transporte do manganês, seja para simples estocagem, bem como para fins da efetiva comercialização da mercadoria, ocorre perda natural da mercadoria.

Em razão disso, alega que existiria uma diferença na quantidade e no peso da mercadoria que inicia o transporte com a que é efetivamente entregada, seja pelo próprio armazenamento ou pelas operações e condições do transporte rodoviário, ferroviário e aquaviário.
De efeito, a aduz a interessada que a legislação paraense não regulamenta os casos de perda natural decorrente do transporte de mercadorias, disciplinando apenas os casos de perecimento, deterioração, roubo, furto ou extravio da mercadoria, destacando os arts 86, 519, 608, 612-C e 667 do RICMS-PA.

Nesse diapasão, entende a consulente que, malgrado não haja expressa previsão nas normas tributárias do Pará, uma vez ocorrida perda natural da mercadoria, não haveria porque se falar em tributação.

Dentre as razões para tal entendimento, estão o fato de que não é possível à consulente não antever, por assim dizer, o volume de perda natural antes da emissão do documento fiscal de venda, nos moldes dos arts. 612-A a 612-C do RICMS-PA.

Após o exposto, a interessada indagou o seguinte:

(i) Qual o tratamento jurídico adequado para as perdas naturais de minério decorrentes do transporte e do armazenamento?

(ii) É possível concluir pela possibilidade de não incidência de ICMS sobre o volume de minério perdido em razão do transporte e do armazenamento e, consequentemente, pela exclusão da base de cálculo do ICMS?

(iii) A consulente deve emitir nota fiscal para documentar essa perda natural? Quais seriam os requisitos dessa nota fiscal?

LEGISLAÇÃO APLICÁVEL

- Lei Complementar n.º 97, de 13 de setembro de 1996, denominada Lei Kandir, que dispõe sobre o imposto dos Estados e do Distrito Federal sobre operações relativas à circulação de mercadorias e sobre prestações de serviços de transporte interestadual e intermunicipal e de comunicação, e dá outras providências;

- Lei n.º 5.530, de 13 de janeiro de 1989, que Disciplina o Imposto sobre Operações Relativas à Circulação de Mercadorias e sobre Prestação de Serviços de Transportes Interestadual e Intermunicipal e de Comunicação - ICMS, e dá outras providências.

- RICMS/PA, aprovado pelo Decreto n.º 4.676, de 18 de junho de 2001;

MANIFESTAÇÃO

A Lei nº 6.182/98, que regula os procedimentos administrativo-tributários no Estado do Pará, assegura ao sujeito passivo a formulação de consulta sobre a aplicação da legislação tributária, em relação a fato concreto de seu interesse.

A mesma lei impõe ao consulente o atendimento dos requisitos do expediente previstos nos artigos 54 e 55 da referida lei de regência, no intuito de garantir o atendimento do pleito na forma de solução às questões provocadas. Para melhor esclarecimento, trazemos à colação os preceptivos:

Art. 54. É assegurado ao sujeito passivo que tiver legítimo interesse o direito de formular consulta sobre a aplicação da legislação tributária, em relação a fato concreto de seu interesse.

[...]

Art. 55. A consulta será apresentada por escrito, na repartição fazendária que jurisdiciona o domicílio tributário do sujeito passivo, e conterá:

I - a qualificação do consulente;

II - a matéria de direito objeto da dúvida;

III - a data do fato gerador da obrigação principal ou acessória, se já ocorrido;

IV - a declaração de existência ou não de início de procedimento fiscal contra o consulente.

No caso dos autos, muito embora a relevância da dúvida trazida à baila pela empresa, o assunto se encontra expressamente disposto na legislação, de modo que a consulta será respondida, porém, sem os efeitos dos incisos I a IV do art. 57, em face do disposto no art. 58, III, ambos da Lei n.º 6.182/98, in verbis:

Art. 57. A consulta produz os seguintes efeitos, exclusivamente em relação à matéria consultada:

I - suspende o curso do prazo de recolhimento dos tributos não-vencidos à data em que for formulada;

II - adquire o caráter de denúncia espontânea em relação a débito vencido até a data da ciência de sua solução pelo sujeito passivo, desde que, no prazo de trinta dias da data da intimação da solução, o sujeito passivo adote as demais providências previstas no art. 7º;

III - exclui a punibilidade do consulente, no que se refere a infrações meramente formais;

IV - impede ação fiscal a partir da apresentação da consulta até trinta dias da data da ciência.

[...]

Art. 58. Não produzirão os efeitos previstos no artigo anterior a consulta:

[...]

III - que seja meramente protelatória, assim entendida a que verse sobre disposições claramente expressas na legislação tributária ou sobre questão de direito já resolvida por decisão administrativa definitiva, publicada antes da apresentação da consulta;

(destacamos)

Dito isso, e adentrando no assunto, vale registrar que, de fato, conforme notado pela própria empresa, não há previsão expressa no RICMS-PA que lhe permita excluir da base de cálculo do ICMS a quantidade de minério manganês perdida, quando de seu transporte. Contudo, tal fato não dá razão à empresa de interpretar a matéria da maneira como apresentada no expediente, haja vista a questão em comento encontrar-se regulamentada em ponto específico do regulamento.

Pois senão vejamos:

O art. 86 do RICMS-PA mencionado pela interessada diz que na "hipótese de alienação, perecimento, extravio ou deterioração do bem, antes de decorrido o prazo de 4 (quatro) anos, não será admitido o creditamento relativo à fração que corresponderia ao restante do quadriênio".

Esse dispositivo pertence à Seção VIII do Capítulo X do Regulamento, o qual trata do crédito fiscal relativo ao ativo permanente, ou seja, não se aplica à questão trazida à baila.

Outrossim, o art. 519, IV consta do Título I do Livro II do RICMS-PA e dispõe sobre a suspensão da exigência do ICMS, que, conforme descrito no art. 518, "é o instituto tributário através do qual o momento do lançamento e recolhimento do imposto é postergado para evento futuro indicado na legislação tributária, sem que haja transferência de responsabilidade para outros contribuintes".

Art. 519. Configura-se o fato gerador na ocorrência de operação ou evento que interrompa a suspensão, tais como:

[...]

IV - furto, roubo, perecimento, sinistro, desaparecimento ou qualquer evento que torne impossível o retorno da mercadoria ao estabelecimento de origem.

Já na parte concernente à remessa para formação de lote de exportação para recinto alfandegário, ponto em que se encontra a dúvida da interessada, faz-se premente levantar mais alguns apontamentos:

Como é sabido, o fator gerador do ICMS se dá no momento da saída da mercadoria do estabelecimento do contribuinte, ainda que para outro do mesmo titular, ex vi do art. 12, I da LC 87/96 c/c art. 2º, I da Lei n.º 5.530/89 e art. 2º, I do RICMS-PA.

Todavia, também é cediço que tal incidência é afastada pela regra imunitória prevista no art. 155, II, §2º, X, "a" da Carta Política de 1988, in verbis:

Art. 155. Compete aos Estados e ao Distrito Federal instituir impostos sobre:

[...]

II - operações relativas à circulação de mercadorias e sobre prestações de serviços de transporte interestadual e intermunicipal e de comunicação, ainda que as operações e as prestações se iniciem no exterior;

[...]

§ 2º O imposto previsto no inciso II atenderá ao seguinte:

[...]

X - não incidirá:

a) sobre operações que destinem mercadorias para o exterior, nem sobre serviços prestados a destinatários no exterior, assegurada a manutenção e o aproveitamento do montante do imposto cobrado nas operações e prestações anteriores;(destacamos)

Continuando, a LC 87/96, além de reproduzir o preceito constitucional supra, ampliou sua aplicação para as hipóteses de exportação indireta nos seguintes termos:

Art. 3º O imposto não incide sobre:

[...]

II - operações e prestações que destinem ao exterior mercadorias, inclusive produtos primários e produtos industrializados semi-elaborados, ou serviços;

[...]

Parágrafo único. Equipara-se às operações de que trata o inciso II a saída de mercadoria realizada com o fim específico de exportação para o exterior, destinada a:

I - empresa comercial exportadora, inclusive tradings ou outro estabelecimento da mesma empresa;

II - armazém alfandegado ou entreposto aduaneiro. (destacamos)

Contudo, para que as operações da interessada sejam alcançadas pela não incidência do ICMS, é necessário que a exportação realmente se concretize, sob o risco de cobrança do imposto. Sobre isso, vale dirigir-se à Subseção VI do Capítulo I do Título III, "DAS OPERAÇÕES DE EXPORTAÇÃO E IMPORTAÇÃO", do RICMS-PA:

Art. 612-A.Por ocasião da remessa para formação de lotes em recintos alfandegados para posterior exportação, o estabelecimento remetente deverá emitir nota fiscal em seu próprio nome, sem destaque do valor do imposto, indicando como natureza da operação "Remessa para Formação de Lote para Posterior Exportação".

Parágrafo único. Além dos demais requisitos exigidos, a nota fiscal de que trata o caput deverá conter:

I - a indicação de não-incidência do imposto, por se tratar de saída de mercadoria com destino ao exterior;

II - a identificação e o endereço do recinto alfandegado onde serão formados os lotes para posterior exportação.

Art. 612-B. Por ocasião da exportação da mercadoria o estabelecimento remetente deverá:

I - emitir nota fiscal relativa a entrada em seu próprio nome, sem destaque do valor do imposto, indicando como natureza da operação "Retorno Simbólico de Mercadoria Remetida para Formação de Lote e Posterior Exportação";

II - emitir nota fiscal de saída para o exterior, contendo, além dos requisitos previstos na legislação estadual:

a) a indicação de não-incidência do imposto, por se tratar de saída de mercadoria com destino ao exterior;

b) a indicação do local de onde sairão fisicamente as mercadorias;

c) os números das notas fiscais referidas no art. 612-A, correspondentes às saídas para formação do lote, no campo "Informações Complementares".

Parágrafo único. Na hipótese de ser insuficiente o campo a que se refere a alínea "c" do inciso II deste artigo, poderão os números de notas fiscais serem indicados em relação anexa ao respectivo documento fiscal.

Art. 612-C. O estabelecimento remetente ficará obrigado ao recolhimento do imposto devido, monetariamente atualizado, sujeitando-se aos acréscimos legais, inclusive multa, conforme legislação em vigor, nos casos em que não se efetivar a exportação das mercadorias remetidas para formação de lote:

I - após decorrido o prazo de 90 (noventa) dias contados da data da primeira Nota Fiscal de remessa para formação de lote;

II - em razão de perda, extravio, perecimento, sinistro, furto da mercadoria, ou qualquer evento que dê causa a dano ou avaria;

III - em virtude de reintrodução da mercadoria no mercado interno.

Parágrafo único. O prazo estabelecido no inciso I poderá ser prorrogado, uma única vez, por igual período, a critério do fisco do Estado do estabelecimento remetente. (destacamos)

Pela leitura dos preceitos acima, resta demonstrado que, ao contrario do entendimento esposado pela empresa, não há porque falar-se em exclusão da base de cálculo do ICMS das perdas de minério manganês, decorrentes do seu transporte, por total falta de previsão legal. Até porque, esse evento, quando ocorrido em trânsito, não descaracteriza a ocorrência do fato gerador ocorrido no art. 2º, I do RICMS-PA.

Ao revés, o inciso II do art. 612-C obriga o remetente ao pagamento do imposto e demais acréscimos na hipótese de perda, por não se efetivar, em vista disso, a exportação para o exterior.

Ademais, o tema da consulta, diferentemente do aduzido pela empresa, está regulamentado em ponto preciso do RICMS-PA, arts. 612-A a 612-C, não havendo porque a interessada utilizar de dispositivos outros do regulamento nem mesmo entender que a matéria não está disciplinada no edito, de modo a interpretar pela exclusão das perdas da base de cálculo do ICMS.

Passados os esclarecimento, responderemos as perguntas do interessada:

(i) Qual o tratamento jurídico adequado para as perdas naturais de minério decorrentes do transporte e do armazenamento?

Resposta. Levando em consideração os fatos narrados no expediente, a interessada deverá socorrer-se dos arts. 612-A a 612-C do RICMS-PA, que dispõe especificamente sobre as operações de exportação indireta.

(ii) É possível concluir pela possibilidade de não incidência de ICMS sobre o volume de minério perdido em razão do transporte e do armazenamento e, consequentemente, pela exclusão da base de cálculo do ICMS?

Resposta. Não. O art. 612-C, II do RICMS-PA preceitua a cobrança do ICMS, com os acréscimos legais e multa inclusive, na situação de não efetivação da exportação para o exterior em razão, dentre outros motivos, da perda da mercadoria. Assim, sobre as perdas decorrentes do transporte do minério manganês para o recinto alfandegário, cobrar-se-á o imposto.

(iii) A consulente deve emitir nota fiscal para documentar essa perda natural? Quais seriam os requisitos dessa nota fiscal?

Resposta. Não há previsão nos dispositivos de regência, arts. 612-A a 612-C do RICMS-PA para emissão de nota fiscal (NF) com o fito de documentar a perda do minério quando do seu transporte.

A NF é emitida somente nas hipóteses expressamente previstas na legislação, consoante os preceptivos do RICMS-PA abaixo transcritos:

Art. 169. Os estabelecimentos, excetuados os de produtores agropecuários, emitirão Nota Fiscal:

I - sempre que promoverem a saída de mercadorias;

II - na transmissão da propriedade das mercadorias, quando estas não devam transitar pelo estabelecimento transmitente;

III - sempre que, no estabelecimento, entrarem bens ou mercadorias, real ou simbolicamente, nas hipóteses do art. 178.

[...]

Art. 178. O contribuinte, excetuado o produtor agropecuário, emitirá Nota Fiscal sempre que em seu estabelecimento entrarem bens ou mercadorias, real ou simbolicamente:

I - novos ou usados, remetidos a qualquer título por particulares, produtores agropecuários ou pessoas físicas ou jurídicas não obrigados à emissão de documentos fiscais;

II - em retorno, quando remetidos por profissionais autônomos ou avulsos, aos quais tenham sido enviados para industrialização;

III - em retorno de exposições ou feiras, para as quais tenham sido remetidos, exclusivamente, para fins de exposição ao público;

IV - em retorno de remessas feitas para venda fora do estabelecimento, inclusive por meio de veículos;

V - importados diretamente do exterior, bem como os arrematados em leilão ou adquiridos em concorrência promovidos pelo Poder Público;

VI - em outras hipóteses previstas na legislação tributária. (destacamos)

É a nossa manifestação. S.M.J.

Belém (PA), 06 de setembro de 2016.

ANDRÉ CARVALHO SILVA, AFRE

De acordo.

HELDER BOTELHO FRANCES, Coordenador da Célula de Consulta e Orientação Tributária;

De acordo. À consideração do Secretário de Estado da Fazenda.

CARLOS ALBERTO MARTINS QUEIROZ, Diretor de Tributação.

De acordo com o parecer emitido pela Diretoria de Tributação. Dê-se ciência da decisão ao interessado.

NILO EMANOEL RENDEIRO DE NORONHA, Secretário de Estado da Fazenda