ICMS – Obrigações Acessórias – Industrialização por conta de terceiro – Nota Fiscal eletrônica de retorno emitida pelo industrializador – Materiais de propriedade do industrializador empregados no processo industrial como insumo.

I. Na saída do produto acabado em retorno ao estabelecimento autor da encomenda, deverá ser emitida uma única Nota Fiscal na forma prevista no artigo 404 do RICMS/2000.

II. Além do próprio serviço prestado, todos os insumos de propriedade do industrializador empregados no processo industrial, fazem parte do valor acrescido a ser cobrado do autor da encomenda e devem ser discriminados, na Nota Fiscal emitida pelo industrializador, separadamente da mão de obra, em linhas individualizadas, nos termos do artigo 404 do RICMS/2000.

Relato

1. A Consulente que, segundo consulta ao Cadastro de Contribuintes do Estado de São Paulo (CADESP), exerce a atividade principal de fabricação de produtos cerâmicos não-refratários não especificados anteriormente (CNAE 23.49-4/99), relata que realiza industrialização por conta de terceiros, sendo que a matéria-prima é remetida para industrialização pelo autor da encomenda, e processada com a utilização de "energia elétrica, oxigênio e gás" empregados pelo industrializador (Consulente). Afirma que devolve o produto industrializado, com a cobrança da mão de obra e dos mencionados insumos próprios empregados, essenciais à execução do procedimento técnico de fritagem e transformação. Acrescenta que o produto final será posteriormente comercializado pelo encomendante.

2. Expõe que, ao término da industrialização, o produto final é devolvido ao encomendante, por meio da emissão da nota fiscal de retorno, na qual utiliza o CFOP 5.902 e 5.124, este último correspondente à cobrança da mão de obra e dos insumos próprios utilizados no processo industrial.

3. Ao final, indaga se a energia elétrica, o gás e o oxigênio empregados no processo industrial – fornecidos pelo industrializador – estão sujeitos à incidência do ICMS, devendo ocorrer o destaque do imposto na nota fiscal de retorno emitida com o CFOP 5.124, uma vez que tais insumos são consumidos no processo, não são remetidos fisicamente ao encomendante, mas são essenciais à fabricação do produto final.

Interpretação

4. Preliminarmente, em função do relato apresentado, a presente resposta adotará a premissa de que, para cada produto final decorrente da industrialização, a matéria-prima é fornecida, direta e preponderantemente, pelo autor da encomenda, de modo que a operação está albergada pelo instituto da industrialização por conta de terceiros previsto pelos artigos 402 e seguintes do Regulamento do ICMS (RICMS/2000). Ademais, será considerado que o autor da encomenda é paulista em função dos CFOPs do grupo 5 citados no relato, utilizados para emissão da Nota Fiscal de retorno dos produtos industrializados.

4.1. Ressalte-se, ainda em sede preliminar, em função de que a Consulente descreve os insumos de sua propriedade aplicados no processo industrial de modo genérico, que esta resposta adotará a premissa de que o gás a que se refere a Consulente não está sujeito ao regime de tributação monofásica disciplinado pelo Convênio ICMS nº 199/2022, celebrado no âmbito do Conselho Nacional de Política Fazendária (CONFAZ), segundo o qual o ICMS incidirá uma única vez nas operações com determinados combustíveis, ainda que iniciadas no exterior, abrangendo o diesel, o biodiesel e o gás liquefeito de petróleo (GLP) — inclusive o derivado do gás natural.

4.2. Caso tais premissas não correspondam à realidade, a Consulente poderá entrar com nova consulta tributária, oportunidade em que deverá observar os artigos 510 e seguintes do RICMS/2000, informando por sua descrição e classificação fiscal os insumos para os quais pretende ver sanadas as dúvidas apresentadas, além de outras informações para o integral conhecimento do caso concreto a ser analisado.

5. Isso posto, verifica-se que a operação de industrialização por conta de terceiros pressupõe que os insumos remetidos pelo autor da encomenda retornem em uma forma diferente, como produto resultante de mão de obra aplicada sobre tais insumos, além do eventual acréscimo de outros materiais secundários fornecidos pelo próprio industrializador. Todavia, a natureza do produto obtido somente será considerada na saída definitiva promovida pelo autor da encomenda, caso não seja seu consumidor ou usuário final, conforme Decisão Normativa CAT 2/2003.

5.1. Nesse sentido, é importante observar que, conforme a disciplina da industrialização por conta de terceiros, prevista nos artigos 402 e seguintes do RICMS/2000, deve haver o retorno de todos os insumos enviados diretamente pelo autor da encomenda ou a partir de seu fornecedor, empregados ou não na industrialização.

6. Assim, no retorno da industrialização, não haverá a discriminação do produto final resultante da industrialização, mas a dos diversos componentes desse produto – materiais remetidos pelo autor da encomenda, empregados ou não na industrialização, materiais fornecidos pelo industrializador e cobrança pelos serviços prestados – que recebem tratamentos tributários diferentes e, portanto, devem ser discriminados separadamente na Nota Fiscal, conforme disposto nos artigos 404 e 406, III, do RICMS/2000.

7. Com base na legislação paulista, a natureza do produto obtido no estabelecimento industrializador não deve ser considerada na definição do tratamento tributário aplicável às operações de retorno da industrialização. A natureza do produto obtido somente será considerada na saída definitiva promovida pelo autor da encomenda, caso não seja seu consumidor ou usuário final. Ou seja, na Nota Fiscal de retorno de industrialização emitida de acordo com o artigo 404 do RICMS/2000, destinada ao autor da encomenda, deve ser observado o tratamento tributário dispensado pela legislação a cada uma das mercadorias empregadas no processo industrial.

8. Nesse sentido, na saída do produto acabado do industrializador em retorno ao estabelecimento autor da encomenda, deverá ser emitida uma única Nota Fiscal, na forma prevista no artigo 404 do RICMS/2000, na qual deverão constar os seguintes códigos, conforme disposto no artigo 127, § 19, do RICMS/2000:

8.1. o CFOP 5.902 (retorno de mercadoria utilizada na industrialização) para o retorno dos insumos recebidos para industrialização e incorporados ao produto;

8.2. o CFOP 5.903 (retorno de mercadoria recebida para industrialização e não aplicada no referido processo) para o retorno dos insumos recebidos pelo industrializador diretamente do autor da encomenda, porém não aplicados no processo de industrialização, quando for o caso;

8.3. o CFOP 5.949 (outra saída de mercadoria não especificada) para discriminar eventuais perdas não inerentes ao processo produtivo; e

8.4. o CFOP 5.124 (industrialização efetuada para outra empresa) nas linhas correspondentes aos serviços prestados (mão de obra) e aos materiais de propriedade do industrializador empregados no processo industrial, como detalhado a seguir:

8.4.1. para a mão de obra aplicada, deverá ser utilizado o código NCM “00000000” (oito zeros) e o CST 51 (diferimento), se for aplicável a disciplina prevista na Portaria CAT 22/2007, ou CST 00 (tributada integralmente), caso contrário;

8.4.2. para os insumos de propriedade do industrializador empregados no processo industrial, incluindo energia elétrica, gás e oxigênio, o código NCM correspondente a cada uma delas e o CST correspondente à tributação de cada insumo utilizado. A discriminação dos produtos/insumos utilizados deverá ser feita separadamente da mão de obra, em linhas individualizadas.

9. Isso posto, em resposta ao questionamento apresentado, reitera-se que, de acordo com o artigo 404 do RICMS/2000, a cada saída de mercadoria em retorno ao autor da encomenda, será emitida uma única Nota Fiscal, tendo como destinatário o autor da encomenda, na qual, além dos demais requisitos, constarão, em linhas individualizadas, a energia elétrica, gás e oxigênio, consumidos no processo industrial, com o destaque do imposto, se devido, observando a tributação aplicável a cada um desses insumos.

10. Caso a Consulente tenha procedido em desacordo com o entendimento contido na presente consulta, poderá buscar a regularização de suas operações no âmbito da denúncia espontânea (artigo 529 do RICMS/2000) por meio do Sistema de Peticionamento Eletrônico – SIPET, seguindo o procedimento descrito na seção de “Denúncia Espontânea”, no site do ICMS no Portal da Secretaria da Fazenda e Planejamento, disponível em:

https://portal.fazenda.sp.gov.br/servicos/icms/Paginas/Denúncia-Espontânea.aspx (acesso em 05/09/25).

11. Diante do exposto, consideramos respondidos os questionamentos apresentados pela Consulente.

A Resposta à Consulta Tributária aproveita ao consulente nos termos da legislação vigente. Deve-se atentar para eventuais alterações da legislação tributária.