PROCESSO Nº : 040.003148/2015

ISS. SUBSTITUIÇÃO TRIBUTÁRIA. ADMINISTRAÇÃO DE BENS DE TERCEIROS. SUBITEM 17.12 DA LISTA DE SERVIÇOS DO ISS. UNIDADE ECONÔMICA SE CONFUNDE COM ESTABELECIMENTO PRESTADOR. RETENÇÃO. LOCAL DA PRESTAÇÃO DE SERVIÇOS. DISTRITO FEDERAL.

A Administração Pública, na condição de substituto tributário, é obrigada a reter e recolher aos cofres do Distrito Federal o ISS referente à prestação de serviços constantes do Subitem 17.12 da Lista de Serviços do ISS, prestados por unidade econômica, assim entendida nos termos do parágrafo 1º do artigo 6º do RISS, situada neste território, indenpendentemente da existência de estabelecimento em outra unidade federada.

I – Relatório

1. O Consulente, órgão da Administração Direta do Governo do Distrito Federal firmou Contrato com empresa estabelecida em município paulista (Contratada), tendo por objeto da relação jurídica a prestação de serviços de gerenciamento de sistemas visando à manutenção dos veículos que compõem a frota do Governo do Distrito Federal.

2. O Consulente, na qualidade de contratante, é o responsável pela retenção e recolhimento do Imposto Sobre Serviços de Qualquer Natureza (ISS) devido pelos prestadores de serviços cujo local da prestação situe-se no Distrito Federal, nos termos do art. 8º do Decreto nº 25.508, de 19 de janeiro de 2005, Regulamento do ISS (RISS).

3. Ocorre que a Contratada refuta a retenção, afirmando não realizar qualquer atividade sujeita à incidência desse tributo no Distrito Federal. Primeiro, porque é estabelecida em município paulista e, segundo, porque a atividade que exerce no Distrito Federal seria a intermediação no gerenciamento da manutenção e não a prestação dos serviços de manutenção de veículos, propriamente dita. Afirma, ainda, não realizar comércio de peças de veículos e especula realizar serviços de mera implementação e manutenção de sistemas de informática.

4. Assim, entende que o recolhimento de ISS a que está sujeita por ocasião de prestação dos serviços de gerenciamento da manutenção de frota de veículos é devido ao município paulista, onde é estabelecida, e não ao Distrito Federal.

5. Afirma a Contratada, ainda, que as Notas Fiscais relativas aos serviços de manutenção preventiva e corretiva dos veículos são emitidas em nome do Consulente, com quem mantém relação jurídica e, portanto, este, a seu ver, é que deveria arcar com a retenção e recolhimento do imposto por substituição tributária (ISS/ST).

6. Diante da irresignação da Contratada em relação à retenção do imposto ao Distrito Federal, o Consulente formula consulta a esta Subsecretaria no sentido de ver esclarecida a dúvida quanto à obrigatoriedade ou não de retenção e recolhimento do ISS/ST referente aos serviços prestados ao Consulente, objeto do Contrato.

7. Anexa o Consulente cópias do Contrato nº 002/2015, firmado com a empresa Contratada, bem como, cópias das Notas Fiscais e Relatórios emitidos ou apresentados pela Contratada.

II – Análise

II.1 - Do núcleo do objeto do contrato – objeto e natureza.

8. Na documentação apresentada, Contrato de Prestação de Serviços nº 002/2015 – , verifica-se que o respectivo objeto engloba atividades diversas, tanto de prestação de serviços (manutenção preventiva e corretiva da frota de veículos e equipamentos, além do gerenciamento e administração dessa frota), quanto de fornecimento de mercadorias (peças, equipamentos e acessórios para os veículos).

9. Nesse diapasão, a relação jurídica entre as partes tem natureza de contrato atípico, que impõe à Contratada obrigações de naturezas distintas. A Contratada assume todas as obrigações, tanto de fazer quanto de dar, apropriando-se das notas fiscais referentes aos serviços tomados e às mercadorias adquiridas de terceiros.

10. O tomador (Consulente) desejando, por conveniência, livrar-se da administração própria relativa à manutenção de sua frota de veículos, transfere tal tarefa à Contratada. Esta, por opção, valendo-se de meios próprios e de terceiros (rede de estabelecimentos credenciados), encarrega-se de exercer essa administração.

11. À Contratada é transferida, ainda que temporariamente, a exclusividade de viabilizar a perfeita, eficiente e adequada manutenção preventiva e corretiva da frota local de veículos oficiais.

12. Ademais, a Contratada assumiu os riscos do negócio, fato que se exterioriza ao longo das muitas cláusulas do Contrato. A finalidade contratual transparecida entre as partes transborda, em muito, o liame de mera implementação e manutenção de sistema eletrônico de controle de manutenções veiculares.

13. Por oportuno, transcreve-se, abaixo, trecho constante da Declaração de Ineficácia de Consulta nº 39/2014 da lavra do Núcleo de Esclarecimento de Normas, quando, com acerto tratou de contratos entre particulares e Administração Pública, ad litteram:

É certo que, nos contratos com o Poder Público, o contratado assume o risco do negócio em nome próprio e não de terceiros. Quando do pagamento dos serviços contratados, este ocorre, de modo integral, em nome do licitante contratado, independentemente de haver ou não, posteriormente, repasse de valores a terceiros.

14. Por outro lado, a Contratada não intermedeia relações negociais, na acepção jurídica de prestar serviços de intermediação. Nesse nexo, cumpre repisar tal conceito destacado no Parecer de Inadmissibilidade nº 001/2006, da então Gerência de Esclarecimento de Normas, distinguindo-o do de serviços de administração em geral. Transcreve-se, abaixo, excerto daquela profícua relatoria:

(...) a Administração Tributária do distrito Federal já se manifestou acerca do conteúdo jurídico da intermediação de bens imóveis, lastreada, inclusive, na unânime doutrina nacional, cujo expoente, Bernardo Ribeiro de Moraes, assim se pronuncia:

“Intermediação é a palavra indicativa do modo de operar da pessoa. Intermediário é quem exerce a aproximação entre duas ou mais pessoas que desejam negociar. (...) O intermediário exerce sua função aconselhando a conclusão do negócio ou contrato (...) Desde o instante em que as partes se identificam e entram em entendimentos, cessa a atividade do intermediário (...) No item em apreço, os serviços de intermediação devem possuir como objeto específico negócios relativos a bens móveis ou bens imóveis. (...).” (Não há destaque no original) (Bernardo Ribeiro de Moraes, in Doutrina e Prática do ISS, Editora Revista dos Tribunais, 1ª edição, 2ª tiragem, 1978, p. 306/307).

Quanto à atividade de administração de bens ou negócios de terceiros, o pronunciamento do citado doutrinador resta assim consignado:

“Serviços de administração são os relacionados com a compõem o patrimônio de uma pessoa, v.g. a administração de prédios (administra o imóvel, paga tributos, providencia limpeza, cuida da conservação, atende intimações relativas ao imóvel, aluga, e presta contas ao titular do patrimônio).” (Não há destaque no original) (Bernardo Ribeiro de Moraes, in Doutrina e Prática do ISS, Editora Revista dos Tribunais, 1ª edição, 2ª tiragem, 1978, p. 215).

Das transcrições acima delineadas, depreende-se que, na intermediação, o intermediário limita-se a aproximar as partes que, de per si, realizarão o negócio jurídico que lhes interessa. A aproximação é o cerne a atividade realizada pelo intermediário. Na administração, no entanto, o administrador realiza, em nome do contratante, um conjunto de atividades relativas ao bem administrado, contraindo a obrigação de prestar contas ao titular do patrimônio.

15. Apesar de haver elementos típicos da obrigação de dar – que, no caso, manifestam-se em gênero acessório -, verifica-se que o objeto do Contrato ostenta natureza de prestação de serviços típicos de administração em geral, inclusive de bens e negócios de terceiros.

II.2 – Do Fato Gerador dos tributos

16. No que concerne a operações mistas (prestação de serviços com fornecimento de mercadorias), a regra válida, do caput e do parágrafo 2º do art. 1º do RISS, é a seguinte: se a atividade desenvolvida constar do Anexo I ao RISS (Lista de Serviços), o imposto a ser pago é o ISS, cuja base de cálculo incluirá as mercadorias eventualmente empregadas, salvo se, quanto a estas, constar expressamente da Lista mencionada a incidência do ICMS.

17. No caso em análise, ainda que, na consecução de seu fim maior, tenha a Contratada que aliciar prestadores da rede credenciada, cujas atividades possam ser individualmente classificáveis em outros subitens da Lista de Serviços do ISS (como, por exemplo, alguns dos Itens 1 e 14), o fato é que o Contrato assume contornos característicos de administração de bens e negócios de terceiros. Caso típico de fato gerador complexo, onde se aplicam os princípios da absorção e da finalidade contratual.

18. Assim, a prestação de serviço, objeto do contrato ora em debate, subsume-se ao Subitem 17.12 da Lista de Serviços e sujeita-se à incidência do ISS. Transcreve-se, abaixo:

ANEXO I - LISTA DE SERVIÇOS

(...) 17.12 – Administração em geral, inclusive de bens e negócios de terceiros.

19. De notar, o Subitem acima não ressalva a incidência do ICMS, hipótese que atrai a exclusiva incidência do ISS.

II.3. – Da Competência Tributária

20. O ISS, previsto no inciso IV do art. 156 da Constituição Federal, é de competência municipal e do Distrito Federal.

21. Para os efeitos da cobrança do ISS, via de regra, o serviço considera-se prestado e o imposto devido no local do estabelecimento prestador ou, na falta do estabelecimento, no local do domicílio do prestador, exceto nas hipóteses previstas nos incisos I a XX do art. 5º do RISS (art. 3º da Lei Complementar nº 116, de 31 de julho de 2003).

22. Todavia, aplica-se ao caso, o conceito previsto no art. 6º do Decreto 25.508/2005 (art. 4º da Lei Complementar nº 116/2003), ou seja, independentemente da denominação dada ao estabelecimento, filial, agência, posto de atendimento, sucursal, escritório de representação ou contato ou quaisquer outras que venham a ser utilizadas, é considerado estabelecimento para fins de aplicação desse artigo, qualquer unidade econômica onde o contribuinte desenvolva a atividade de prestar serviços, seja de modo permanente ou temporário.

23. E, caracteriza unidade econômica ou profissional, segundo o parágrafo 1º do artigo 6º, acima mencionado, a existência de um dos seguintes elementos:

I - pessoal, material, máquinas, instrumentos e/ou equipamentos necessários à execução dos serviços;

II - estrutura organizacional ou administrativa;

III - inscrição nos órgãos previdenciários, fazendários, fiscalizadores de exercício profissional, nos cartórios ou na Junta Comercial;

IV - permanência ou ânimo de permanecer no local, para exploração econômica de atividade de prestação de serviços, exteriorizados pela indicação do endereço em impressos, formulários ou correspondência, em contrato de locação de imóvel, propaganda ou publicidade, ou em conta de telefone, de fornecimento de energia elétrica ou água, em nome do prestador, seu representante ou preposto.

24. Diante disso, a Contratada ao firmar contrato com o Consulente com o objetivo de prestar serviços de gerenciamento de sistemas - visando à manutenção dos veículos que compõem a frota do Governo do Distrito Federal, pelo período de 12 meses, podendo, ainda, ser prorrogado até o máximo de 60 meses (Cláusula oitava – Contrato 002/2015) -, estabeleceu no Distrito Federal uma unidade econômica, que configura a existência de um estabelecimento prestador no Distrito Federal, nos termos do art. 6º do Decreto 25.508/2005 (art. 4º da Lei Complementar 116/2003), sujeitando-se às mesmas normas tributárias exigidas aos contribuintes aqui estabelecidos.

25. Assim, para o caso em comento, o Distrito Federal é o ente da federação competente para exigir o tributo referente ao contrato em questão.

II- 4 Do local da Prestação de Serviços

26. A faculdade assegurada à empresa contribuinte de eleger o município onde vai se estabelecer constitui uma conveniência empresarial, porém, não pode vincular a competência do ente tributante. Também não será impedida de realizar atividade em outra localidade. Essa livre iniciativa é garantia constitucional, prevista no art. 170 da Constituição Federal, de 1988.

27. Assim, a liberdade de escolher o local onde desenvolverá suas atividades cabe, unicamente, à empresa. No entanto, o ISS será devido ao município onde ocorrer a prestação de serviços, ou seja, onde a riqueza tributável é gerada.

28. Essa matéria controvertida já foi apreciada pela Primeira Seção do Superior Tribunal de Justiça (STJ), no julgamento do REsp 1.060.210/SC, Rel. Min. Napoleão Nunes Maia Filho, submetido ao rito dos recursos repetitivos, nos termos do art. 543-C do Código do Processo Civil (CPC) e da Resolução STJ n. 8/2008 e, ficou assim entendido:

[...] b) o sujeito ativo da relação tributária, na vigência do DL 406/68, é o Município sede do estabelecimento prestador (art. 12); (c) a partir da LC 116/03, é aquele onde o serviço é efetivamente prestado, onde a relação é perfectibilizada, assim entendido o local onde se comprove haver unidade econômica ou profissional [...]. (destacou-se)

29. Apesar do caso acima tratar-se de Leasing Financeiro, o que poderia gerar dúvidas quanto à aplicabilidade a outros casos, o próprio recurso repetitivo esclarece que as premissas estabelecidas nesse precedente aplicam-se a todos os casos que envolvam conflito de competência sobre a incidência do ISS em razão de o estabelecimento prestador se localizar em municipalidade diversa daquela em que realizado o serviço objeto de tributação.

30. Assim, o entendimento vem sendo aplicado reiteradamente, a exemplo, o AgRg no REsp 1539707 / DF, relator Ministro Benedito Gonçalves, primeira turma, publicado no DJe 14/10/2015, ementa in verbis:

PROCESSUAL CIVIL E TRIBUTÁRIO. AGRAVO REGIMENTAL EM RECURSO ESPECIAL. ISS. COMPETÊNCIA TRIBUTÁRIA. LOCAL DO ESTABELECIMENTO PRESTADOR. MATÉRIA JULGADA NESTA CORTE SUPERIOR SOB O RITO DO ART. 543-C DO CPC.

1. O posicionamento desta Corte Superior é no sentido de que "A municipalidade competente para realizar a cobrança do ISS é a do local do estabelecimento prestador dos serviços. Considera-se como tal a localidade em que há uma unidade econômica ou profissional, isto é, onde a atividade é desenvolvida, independentemente de ser formalmente considerada como sede ou filial da pessoa jurídica" (REsp 1160253/MG, Rel. Min. Castro Meira, Segunda Turma, DJe de 19/8/10). 2. "Após a vigência da LC 116/2003 é que se pode afirmar que, existindo unidade econômica ou profissional do estabelecimento prestador no Município onde o serviço é perfectibilizado, ou seja, onde ocorrido o fato gerador tributário, ali deverá ser recolhido o tributo." (REsp 1060210/SC, Rel. Min. Napoleão Nunes Maia Filho, Primeira Seção, DJe de 5/3/2013 - representativo de controvérsia). 3. Agravo regimental não provido.

31. No presente caso, portanto, não restam dúvidas que a Contratada demonstrou ânimo de permanecer no Distrito Federal, para exploração econômica de atividade de prestação de serviços típicos de administração em geral, Subitem 17.12 da Lista de serviços, que atraem a incidência do ISS. A receita advinda do contrato de prestação de serviços entre o Consulente e a Contratada é obtida no Distrito Federal, em face dos serviços prestados ao primeiro.

32. Nesse contexto, restando caracterizada a unidade econômica pertencente à Contratada, à vista da conciliação dos art. 5º e 6º do RISS, compete ao Distrito Federal o direito à tributação sobre a riqueza que foi gerada em seu território, pois ali fora estabelecida a relação jurídico-tributária.

II- 5 Da Obrigatoriedade de Inscrição Prévia no Cadastro Fiscal do DF

33. A despeito de manter a empresa sede estabelecida em município paulista, a empresa fez a opção de prestar serviços no Distrito Federal. Assim, deverá submeter-se às normas estabelecidas por esta unidade da federação, ou seja, inscrever-se previamente no Cadastro Fiscal do Distrito Federal, conforme determina o art. 1º da Lei nº 5.319, de 6 de março de 2014 (art. 19-A do Decreto 25.508/2005, acrescentado pelo Decreto nº 37.051, de 8 de janeiro de 2016, publicado no DODF de 11 de janeiro de 2016), in verbis:

Art. 1º O contribuinte do Imposto sobre Serviços de Qualquer Natureza – ISS, ainda que imune ou isento, cuja sede ou matriz econômica seja estabelecida em outra unidade da federação, sem filial no Distrito Federal, mas que, por força de contrato, convênio ou termo, vise à prestação de serviços no Distrito Federal, em caráter permanente ou temporário, fica obrigado a inscrever-se no Cadastro Fiscal do Distrito Federal – CF/DF.

Art. 19-A. O contribuinte, ainda que imune ou isento, cuja sede ou matriz econômica seja estabelecida em outra unidade da federação, sem filial no Distrito Federal, mas que, por força de contrato, convênio ou termo, vise à prestação de serviços no Distrito Federal, em caráter permanente ou temporário, fica obrigado a inscrever-se no Cadastro Fiscal do Distrito Federal - CF/DF.

II.6– Da Responsabilidade Tributária

34. Por outro lado, o Consulente está obrigado, nos termos do art. 8º, VIII, a reter e recolher, na condição de substituto tributário, o ISS/ST referente a fatos gerados ocorridos no Distrito Federal. Ainda, emitir Declaração de Retenção de Imposto para fins de comprovação do recolhimento. Vejamos:

Art. 8º Fica atribuída a responsabilidade pela retenção e recolhimento do imposto cujo local da prestação do serviço situe-se no Distrito Federal, àqueles a seguir discriminados, vinculados ao fato gerador na condição de contratante, fonte pagadora ou intermediário: (NR)

(...)

VIII - aos órgãos e entidades da Administração Pública Direta e Indireta;

35. Dessa forma, o Consulente é obrigado a reter o imposto e recolher aos cofres do Distrito Federal, sob pena de responsabilidade. Aplica-se, ao caso, a regra geral prevista no art. 5º, combinada ao que dispõe o art. 6º, ambos do RISS.

III – Resposta

36. Considerando todo o exposto na análise e conforme o Contrato firmado entre Consulente e Contratada, é competente para cobrar o ISS incidente sobre a prestação de serviços de gerenciamento da Manutenção Preventiva e Corretiva da Frota de Veículos e Equipamentos (Subitem 17.12 da lista anexa ao Decreto 25.508/2005) o Distrito Federal, ou seja, onde ocorreu a contratação do serviço e onde a riqueza é gerada. E, ainda, onde a Contratada constitui unidade econômica, que se equipara a estabelecimento prestador, com fulcro do art. 6º do RISS.

37. Diante disso, o Consulente, na qualidade de responsável tributário, nos termos do inciso VIII do art. 8º do RISS, deverá reter e recolher aos cofres públicos do Distrito Federal o ISS correspondente aos serviços prestados em face do Contrato firmado com a Contratada.

38. Nos termos do disposto no art. 80 do Decreto nº 33.269, de 18 de outubro de 2011 (Regulamento do Processo Administrativo Fiscal – RPAF), a presente Consulta é eficaz, aplicando-se a esta o disposto no inciso III do art. 81 e caput do art. 82, ambos do PAF.

À consideração de V.Sª.

Brasília-DF, 22 de janeiro de 2015.

ROSEMARY CARVALHO SALES

Auditor Fiscal da Receita do DF

Mat. 36.749-4

À Coordenadora de Tributação da COTRI.

Encaminhamos à aprovação desta Coordenação o Parecer supra.

Brasília-DF, 22 de janeiro de 2016.

ANTONIO BARBOSA JUNIOR

Coordenação de Tributação

Assessor

PROCESSO Nº : 040.003148/2015

Aprovo o Parecer supra e assim decido, nos termos do que dispõe a alínea a do inciso I do art. 1º da Ordem de Serviço nº 86, de 4 de dezembro de 2015 (Diário Oficial do Distrito Federal nº 233, de 7 de dezembro de 2015).

A presente decisão será publicada no DODF e terá eficácia normativa após seu trânsito em julgado.

Esclareço que o Consulente poderá recorrer da presente decisão ao Senhor Secretário de Estado de Fazenda no prazo de trinta dias, contado de sua publicação no DODF, conforme dispõe o art. 78, II, combinado com o caput do art. 79 do Decreto nº 33.269, de 18 de outubro de 2011.

Encaminhe-se para publicação, nos termos do inciso III do artigo 89 do Decreto nº 35.565, de 25 de junho de 2014.

Brasília-DF, 26 de janeiro de 2016.

MÁRCIA WANZOFF ROBALINHO CAVALCANTI

Coordenação de Tributação

Coordenadora