I – DO RELATÓRIO

Trata-se de Consulta Fiscal sobre a aplicação da legislação tributária estadual, proposta por contribuinte que possui como sua principal atividade econômica a extração e britamento de pedras e outros materiais para construção e beneficiamento associado (CNAE 0810-0/99). A Interessada é beneficiária de incentivo fiscal previsto na Lei n.º 5.671/1995, que se refere ao Programa de Desenvolvimento Integrado do Estado de Alagoas (PRODESIN), instituído pela Lei n.º 5.519/1993.

As dúvidas da Consulente giram em torno do direito ao crédito fiscal de ICMS sobre a aquisição de certos produtos, que são utilizados dentro de suas atividades, abrangendo as disposições dos

arts. 33 a 38 da Lei n.º 5.900/1996 c/c os arts. 91 a 98 do RICMS/AL e as disposições do Decreto n.º 381/2001.

Foi anexado um relatório explicativo do processo produtivo da Interessada (doc. 32190466).

É o que importa relatar.

II – DA ADMISSIBILIDADE

Preliminarmente, constata-se que o requerimento inicial veio assinado por representante legalmente habilitado, com a indicação dos dispositivos da legislação tributária e do fato sobre os quais recaem as dúvidas quanto à interpretação e aplicação e, ainda, com as declarações exigidas pela legislação. Tudo isso em conformidade com o art. 56 da Lei n.º 6.771/2006, combinado com o art. 204 do Decreto n.º 25.370/2013. Ademais, comprovou-se o pagamento da Taxa de Fiscalização e Serviços Diversos, merecendo a consulta ser analisada em seu mérito.

III – DA FUNDAMENTAÇÃO

Inicialmente, cumpre observar que a não cumulatividade do ICMS é prevista, no ordenamento jurídico brasileiro, na própria Constituição Federal, reforçando sua importância, vejamos:

CONSTITUIÇÃO DA REPÚBLICA FEDERATIVA DO BRASIL DE 1988

Art. 155. Compete aos Estados e ao Distrito Federal instituir impostos sobre:

II - operações relativas à circulação de mercadorias e sobre prestações de serviços de transporte interestadual e intermunicipal e de comunicação, ainda que as operações e as prestações se iniciem no exterior;

§ 2º O imposto previsto no inciso II atenderá ao seguinte:

I - será não-cumulativo, compensando-se o que for devido em cada operação relativa à circulação de mercadorias ou prestação de serviços com o montante cobrado nas anteriores pelo mesmo ou outro Estado ou pelo Distrito Federal;

Na prática, a operacionalização ocorre da seguinte maneira: o contribuinte adquire mercadorias e produtos sujeitos ao ICMS, se credita do imposto pago em sua escrita fiscal e, quando da revenda, ao apurar o valor do ICMS a recolher, deduz os créditos anteriores, de forma a evitar a cumulatividade. Como se percebe, a não cumulatividade é um instituto que possui um único objetivo: evitar “acúmulo” de imposto até o final da cadeia produtiva, fazendo com que o imposto, em última análise, seja aplicado apenas ao valor da mercadoria ou produto no final da cadeia econômica. Ilustrando:

*Imagem gerada com inteligência artificial (ChatGPT)

O efeito que a não cumulatividade provoca é que, considerando uma tributação hipotética de 18% (dezoito por cento) e os valores da imagem acima, no final do ciclo econômico, em vez de termos um total de tributo de R$ 108,00 (cento e oito reais), teremos apenas R$ 54,00 (cinquenta e quatro reais), pois compensou-se o montante devido com aquele anteriormente creditado.

Nesse sentido, só há sentido falar em direito ao crédito enquanto ainda houver etapas do ciclo econômico para determinada mercadoria ou produto. Sempre que a aquisição tenha por finalidade o uso ou consumo, ocorre o encerramento desse ciclo, sendo indevido qualquer creditamento, pois não existe a possibilidade de acúmulo do tributo. Essa lógica ainda é válida para o ICMS, uma vez que não há um amplo direito ao crédito. A Lei Complementar n.º 87/1996 estabelece a data inicial a partir da qual será permitido o crédito fiscal sobre aquisição de bens para uso e consumo:

Art. 19. O imposto é não-cumulativo, compensando-se o que for devido em cada operação relativa à circulação de mercadorias ou prestação de serviços de transporte interestadual e intermunicipal e de comunicação com o montante cobrado nas anteriores pelo mesmo ou por outro Estado.

Art. 20. Para a compensação a que se refere o artigo anterior, é assegurado ao sujeito passivo o direito de creditar-se do imposto anteriormente cobrado em operações de que tenha resultado a entrada de mercadoria, real ou simbólica, no estabelecimento, inclusive a destinada ao seu uso ou consumo ou ao ativo permanente, ou o recebimento de serviços de transporte interestadual e intermunicipal ou de comunicação.

Art. 33. Na aplicação do art. 20 observar-se-á o seguinte:

I – somente darão direito de crédito as mercadorias destinadas ao uso ou consumo do estabelecimento nele entradas a partir de 1º de janeiro de 2033;

No âmbito do Estado de Alagoas, a Lei n.º 5.900/1996 assim prevê:

Art. 32 - O imposto é não-cumulativo, compensando-se o que for devido em cada operação relativa à circulação de mercadorias ou prestação de serviços de transporte interestadual e intermunicipal e de comunicação com o montante cobrado nas anteriores por esta ou por outra unidade da Federação, nos termos e condições estabelecidos neste capítulo.

Art. 33 - Para a compensação a que se refere o artigo anterior, é assegurado ao sujeito passivo o direito de creditar-se do imposto anteriormente cobrado em operações de que tenha resultado a entrada da mercadoria, real ou simbólica, no estabelecimento, inclusive a destinada ao seu uso ou consumo ou ao respectivo ativo permanente, ou ao recebimento de serviço de transporte interestadual e intermunicipal ou de comunicação.

Art. 138 - Esta Lei entra em vigor na data de sua publicação, produzindo efeitos a partir de:

IV – da data prevista na Lei Complementar nº 87/96, relativamente ao direito de crédito correspondente à entrada de mercadoria destinada ao uso ou consumo do estabelecimento, a partir da mencionada data.

Logo, por ora, é necessário identificar a finalidade do produto ou mercadoria dentro do desempenho da atividade econômica de cada contribuinte. Isso porque é preciso identificar aqueles que encerram o ciclo econômico e aqueles que se integram a um processo industrial. Vejamos o que dispõe o Decreto n.º 381/2001:

Art. 1º O direito ao crédito fiscal do ICMS nas aquisições ou recebimentos, por estabelecimento industrial, de matéria-prima, produto intermediário e demais insumos do processo industrial, energia elétrica, serviço de comunicação, bens de uso ou consumo e do ativo permanente imobilizado, desde o advento do sistema tributário nacional em vigor, nos termos da Lei n.º 5.077, de 1989 (Conv. ICMS 66/88) e da Lei n.º 5.900, de 1996 (LC n.º 87/96), tem a sua explicitação nos termos deste Decreto.

Art. 4º Para fins de apropriação de crédito fiscal do ICMS, por estabelecimento industrial, considera-se:

III - produtos intermediários, aqueles que sejam consumidos direta e integralmente, inutilizando-se no referido processo de industrialização e exigindo sua renovação ao cabo de cada participação no processo produtivo, embora não se integrem, fisicamente, ao produto acabado, exceto os seus resíduos, de modo indesejado, não se confundindo com os bens de uso ou consumo ou do ativo imobilizado, observado o disposto no parágrafo único;

V - consumo direto, também entendido como consumo imediato, aquele que se der num ponto qualquer da linha de produção, nunca marginalmente ou em linhas independentes, tendo o produto na linha de produção o caráter de indiscutível essencialidade na obtenção do novo produto;

VI - consumo integral, aquele que se dá por inteiro, implicando o esgotamento do produto, seu exaurimento, inutilização, por força do cumprimento de sua finalidade específica no processo industrial, não implicando apenas o desgaste com sua substituição periódica inerente à atividade industrial;

VII - bens do ativo imobilizado, os bens destinados à manutenção das atividades normais do estabelecimento, de permanência duradoura, de correta contabilização no ativo permanente imobilizado, em conformidade com a Lei n.º 6.404/76, ainda que a legislação do Imposto de Renda, em face do pequeno valor de determinada aquisição, permita o registro em outras contas para fins de simplificar a contabilidade do contribuinte;

VIII - bens de uso ou consumo, aqueles que, não se confundindo com os bens do ativo imobilizado, não forem destinados à comercialização, industrialização, produção, geração, extração ou prestação, por não serem consumidos diretamente e nem integrarem o produto final ou o serviço na condição de elemento indispensável nos referidos processos;

§1º Não podem ser considerados produtos intermediários as máquinas, ferramentas, equipamentos e suas partes ou peças de reposição, de correta contabilização no ativo imobilizado da empresa, ou ainda, no ativo circulante ou diretamente como despesas

operacionais, gastos gerais de fabricação, custos de produção ou termo equivalente, nem tampouco os materiais que não são afetados ao processo de produção e os consumidos pelo estabelecimento na conservação, limpeza e em serviços diversos dos executados na linha de produção.

§2º As definições previstas neste artigo aplicam-se, no que couber, aos demais contribuintes não exercentes de atividades industriais.

As disposições deste diploma legal se aplicam precipuamente ao estabelecimento industrial e apenas no que couber aos demais contribuintes. Nas atividades da Consulente, há que se realizar uma divisão. Isso ocorre por definições próprias das Ciências Econômicas, a qual divide a economia em três grandes setores, a saber: primário, secundário e terciário. De acordo com o relatório das atividades desempenhadas pela Consulente (doc. 32190466), os processos de 1 a 4 se classificam dentro do setor primário, porquanto se trata de atividade de extrativismo. Apenas os processos de 5 a 7 se classificam como atividade industrial, pertencendo ao setor secundário (transforma matéria-prima do setor primário em produtos finais). Por conseguinte, as disposições do Decreto n.º 381/2001 não se aplicam indiscriminadamente a todas as atividades da Consulente, e sim aos processos 5 a 7.

Essencial que se considere, também, as disposições do Regulamento do Imposto sobre Operações Relativas à Circulação de Mercadorias e sobre Prestações de Serviços de Transporte Interestadual e Intermunicipal e de Comunicação do Estado de Alagoas (RICMS/AL):

Art. 91. Para fins de compensação do imposto devido, constitui crédito fiscal o valor do imposto relativo:

III - às mercadorias ou produtos que sejam direta e imediatamente consumidas no processo industrial, aí entendidos aqueles necessários a acionar a maquinaria industrial e/ou mantê-la em funcionamento;

Art. 96. Fica vedada ao contribuinte creditar-se do imposto nas seguintes hipóteses:

III - entrada de mercadorias ou produtos que, utilizadas no processo industrial, não sejam nele direta ou imediatamente consumidos ou não integrem o produto final como elemento indispensável a sua composição;

Isso posto, passemos à análise dos questionamentos de forma elucidar cada tópico sequencialmente:

a) Considerando seu processo de produção, que tem início com a limpeza da superfície minerária (processo 1), onde se utiliza de combustível (diesel), lubrificantes, pneus, peças de reposição etc., indispensável ao acesso às rochas, tais itens (insumos) quando adquiridos permitem a utilização de crédito fiscal do ICMS?

Em relação às atividades extrativistas, cabe ao contribuinte identificar se os bens adquiridos serão classificados como bens de consumo ou como ativo imobilizando, sendo certo que não se aplicam os conceitos relacionados à atividade industrial, inexistindo hipótese em que venham a ser considerados como insumos.

Nessa toada, combustível (diesel), lubrificantes, pneus e peças de reposição, empregados no processo 1 do Documento SEI! n.º 32190466, não se caracterizam como produtos intermediários. Até 2033, está vedado ao contribuinte creditar-se do imposto sobre aquisição de bens de uso e consumo. No que tange aos bens do ativo imobilizado, deve-se atender ao art. 34,

§6º, da Lei n.º 5.900/1996.

Cumpre observar que a Consulta Fiscal se presta a esclarecer matéria específica e determinada (art. 204, caput, do Decreto n.º 25.370/2013), impedindo que a resposta a este item se estenda, sem a devida análise individual, a produtos não indicados diretamente no questionamento.

b) Na hipótese da resposta ao questionamento da letra “a” acima ser negativa, qual então a

fundamentação legal impediente?

O fator impeditivo é inexistência de atividade industrial que justifique aplicação do Decreto n.º 381/2001.

c) No tocante ao processo de produção nº 2, em que se utilizam hastes, bits, punhos, luvas, óleo diesel e óleo lubrificante para o martelo de perfuração, objetivando a extração da rocha, indispensável, portanto, dariam direito ao creditamento do ICMS, uma vez que tais itens se enquadram como intermediários?

Da mesma forma que o quesito “a”, hastes, bits, punhos, luvas, óleo diesel e óleo lubrificante para o martelo de perfuração, empregados no processo 2 do Documento SEI! n.º 32190466, não se caracterizam como produtos intermediários.

Em relação às atividades extrativistas, cabe ao contribuinte identificar se os bens adquiridos serão classificados como bens de consumo ou como ativo imobilizando, sendo certo que não se aplicam os conceitos relacionados à atividade industrial, inexistindo hipótese em que venham a ser considerados como insumos.

d) Na hipótese da resposta ao questionamento da letra “c” acima ser negativa, qual então a

fundamentação legal restritiva desse direito?

O fator impeditivo é inexistência de atividade industrial que justifique aplicação do Decreto n.º 381/2001.

e) As compras de combustível (diesel), arla, lubrificantes, pneus, peças de reposição etc., utilizados recorrentemente no transporte de rochas do local da extração até o local do britador primário (processo 4), uma vez que integrante do processo industrial como um todo, permitem a apropriação de crédito fiscal?

Da mesma forma que os quesitos “a” e “c”, combustível (diesel), arla, lubrificantes, pneus, peças de reposição, empregados no processo 4 do Documento SEI! n.º 32190466, não se caracterizam como produtos intermediários.

Em relação às atividades extrativistas, cabe ao contribuinte identificar se os bens adquiridos serão classificados como bens de consumo ou como ativo imobilizando, sendo certo que não se aplicam os conceitos relacionados à atividade industrial, inexistindo hipótese em que venham a ser considerados como insumos.

Cumpre observar que a Consulta Fiscal se presta a esclarecer matéria específica e determinada (art. 204, caput, do Decreto n.º 25.370/2013), impedindo que a resposta a este item se estenda, sem a devida análise individual, a produtos não indicados diretamente no questionamento.

f) Na hipótese da resposta ao questionamento da letra “e” acima ser negativa, qual então a

fundamentação legal impediente desse direito?

O fator impeditivo é inexistência de atividade industrial que justifique aplicação do Decreto n.º 381/2001.

g) Os processos 5 a 7 estão interligados, portanto, as aquisições dos insumos aplicados nesses (mandíbulas fixas e móveis, cunhas laterais de fixação, revestimentos fino, médio e grosso, porca do revestimento, óleo lubrificante 150, e telas de borrachas) são hábeis à utilização do crédito fiscal do ICMS?

Em relação aos processos industriais, o art. 4º, III, do Decreto n.º 381/2001 define que, para considerarmos algum produto como intermediário, há que se preencher os seguintes requisitos:

a) consumo direto no processo; b) consumo integral no processo; c) inutilização do produto no processo de industrialização; d) renovação a cada participação no processo produtivo; e) não integração ao produto final; e f) não se enquadrar como bens de uso ou consumo ou como ativo imobilizado.

Nessa toada, mandíbulas fixas e móveis, cunhas laterais de fixação, revestimentos fino, médio e grosso, porca do revestimento, óleo lubrificante 150 e telas de borrachas, utilizados nos Processos n.º 5 a 7 do Documento SEI! n.º 32190466, não atendem ao conceito de produto intermediário dado pelo Decreto n.º 381/2001, pois não há o consumo integral e direto no processo, nem a inutilização no processo que justifique sua troca a cada participação durante as atividades descritas no processo de perfuração das rochas. Agregue-se a isso o disposto no §1º do art. 4º do Decreto n.º 381/2001, o qual expressamente define que “não podem ser considerados produtos intermediários as máquinas, ferramentas, equipamentos e suas partes ou peças de reposição, de correta contabilização no ativo imobilizado da empresa, ou ainda, no ativo circulante”.

h) Na hipótese da resposta ao questionamento da letra “g” acima ser negativa, qual então a

fundamentação legal que veda esse direito?

Em relação aos produtos expressamente indicados no questionamento anterior e que não dão direito ao crédito, percebe-se que o fator impeditivo é a ausência de preenchimento de todos os requisitos exigidos pelo art. 4º, III, do Decreto n.º 381/2001, combinado com o §1º do mesmo dispositivo. Impede a apropriação do crédito também a ausência de consumo direto e imediato exigido pelo art. 91, III, do RICMS/AL. Veja-se, ainda, a vedação expressa no art. 96, III, do RICMS/AL.

i) Por fim, nas entregas CIF das britas, é possível a utilização do crédito relativamente ao combustível adquirido para aplicação na frota?

Na realização de transporte para entrega dos produtos, ao utilizar a modalidade CIF (Cost, Insurance and Freight), na qual a Consulente fica responsável por cobrir os custos do transporte e seguro até o destinatário, há que se observar a seguinte legislação:

RICMS/AL

Art. 91. Para fins de compensação do imposto devido, constitui crédito fiscal o valor do imposto relativo:

VI - as mercadorias recebidas para emprego na prestação de serviços de transporte interestadual e intermunicipal, consumidas direta e exclusivamente na prestação;

Considerando que o combustível é consumido direta e exclusivamente na prestação, esta Gerência de Tributação entende que sua aquisição dá direito ao crédito fiscal, porquanto atende tanto ao disposto no art. 91 do RICMS/AL.

j) Na hipótese da resposta ao questionamento da letra “i” acima ser negativa, qual então a

fundamentação legal desse eventual impedimento? Não se aplica. Vide resposta ao quesito anterior.

Por fim, reforçamos que, os produtos que não atendem ao conceito de produto intermediário devem ser individualmente classificados pela Consulente, como ativo imobilizado ou bens de uso e consumo, de forma a identificar o adequado tratamento tributário, haja vista que o crédito para bens de uso e consumo será permitido a partir de 2033, nos termos da Lei Complementar n.º 87/1996 e da Lei n.º 5.900/1996, e que os bens do ativo imobilizado seguem regra específica de apropriação de crédito (art. 34, §6º, da Lei n.º 5.900/1996).

IV – DA CONCLUSÃO

Com base no acima exposto e na legislação citada, sugere-se que se responda às indagações feitas pela consulente nos seguintes termos:

a) Considerando seu processo de produção, que tem início com a limpeza da superfície minerária (processo 1), onde se utiliza de combustível (diesel), lubrificantes, pneus, peças de reposição etc., indispensável ao acesso às rochas, tais itens (insumos) quando adquiridos permitem a utilização de crédito fiscal do ICMS?

Resposta: Combustível (diesel), lubrificantes, pneus e peças de reposição, empregados no processo 1 do documento 32190466, não se caracterizam como produtos intermediários. Esses itens devem ser classificados pela Consulente, como ativo imobilizado ou bens de uso e consumo, de forma a identificar o adequado tratamento tributário, haja vista que o crédito para bens de uso e consumo será permitido a partir de 2033, nos termos da Lei Complementar n.º 87/1996 e da Lei n.º 5.900/1996, e os bens do ativo imobilizado seguem regra específica de apropriação de crédito (art. 34, §6º, da Lei n.º 5.900/1996).

b) Na hipótese da resposta ao questionamento da letra “a” acima ser negativa, qual então

a fundamentação legal impediente?

Resposta: O fator impeditivo é a inexistência de atividade industrial que justifique aplicação do Decreto n.º 381/2001.

c) No tocante ao processo de produção nº 2, em que se utilizam hastes, bits, punhos, luvas, óleo diesel e óleo lubrificante para o martelo de perfuração, objetivando a extração da rocha, indispensável, portanto, dariam direito ao creditamento do ICMS, uma vez que tais itens se enquadram como intermediários?

Resposta: Hastes, bits, punhos, luvas, óleo diesel e óleo lubrificante para o martelo de perfuração, empregados no processo 2, não se caracterizam como produtos intermediários. Esses itens devem ser classificados pela Consulente, como ativo imobilizado ou bens de uso e consumo, de forma a identificar o adequado tratamento tributário, haja vista que o crédito para bens de uso e consumo será permitido a partir de 2033, nos termos da Lei Complementar n.º 87/1996 e da Lei n.º 5.900/1996, e os bens do ativo imobilizado seguem regra específica de apropriação de crédito (art. 34, §6º, da Lei n.º 5.900/1996).

d) Na hipótese da resposta ao questionamento da letra “c” acima ser negativa, qual então a

fundamentação legal restritiva desse direito?

Resposta: O fator impeditivo é a inexistência de atividade industrial que justifique aplicação do Decreto n.º 381/2001.

e) As compras de combustível (diesel), arla, lubrificantes, pneus, peças de reposição etc., utilizados recorrentemente no transporte de rochas do local da extração até o local do britador primário (processo 4), uma vez que integrante do processo industrial como um todo, permitem a apropriação de crédito fiscal?

Resposta: Combustível (diesel), arla, lubrificantes, pneus, peças de reposição, empregados no processo 4, não se caracterizam como produtos intermediários. Esses itens devem ser classificados pela Consulente, como ativo imobilizado ou bens de uso e consumo, de forma a identificar o adequado tratamento tributário, haja vista que o crédito para bens de uso e consumo será permitido a partir de 2033, nos termos da Lei Complementar n.º 87/1996 e da Lei n.º 5.900/1996, e os bens do ativo imobilizado seguem regra específica de apropriação de crédito (art. 34, §6º, da Lei n.º 5.900/1996).

f) Na hipótese da resposta ao questionamento da letra “e” acima ser negativa, qual então a

fundamentação legal impediente desse direito?

Resposta: O fator impeditivo é a inexistência de atividade industrial que justifique aplicação do Decreto n.º 381/2001.

g) Os processos 5 a 7 estão interligados, portanto, as aquisições dos insumos aplicados nesses (mandíbulas fixas e móveis, cunhas laterais de fixação, revestimentos fino, médio e grosso, porca do revestimento, óleo lubrificante 150, e telas de borrachas) são hábeis à utilização do crédito fiscal do ICMS?

Resposta: Mandíbulas fixas e móveis, cunhas laterais de fixação, revestimentos fino, médio e grosso, porca do revestimento, óleo lubrificante 150 e telas de borrachas não permitem a utilização de crédito fiscal como insumos ou produtos intermediários, devendo no todo ser atendida a legislação tributária relativa à aquisição de bens para o ativo imobilizado ou à aquisição de bens de uso e consumo, conforme o caso.

h) Na hipótese da resposta ao questionamento da letra “g” acima ser negativa, qual então

a fundamentação legal que veda esse direito?

Resposta: Aos produtos não considerados como intermediários, o fator impeditivo é a ausência de preenchimento de todos os requisitos exigidos pelo art. 4º, III, do Decreto n.º 381/2001, combinado com o §1º do mesmo dispositivo. Agregue-se também a ausência de consumo direto e imediato exigido pelo art. 91, III, do RICMS/AL. Veja-se, por fim, a vedação expressa no art. 96, III, do RICMS/AL.

i) Por fim, nas entregas CIF das britas, é possível a utilização do crédito relativamente ao combustível adquirido para aplicação na frota?

Resposta: A aquisição de combustível (diesel) para realização de entregas na modalidade CIF dá direito ao crédito fiscal, uma vez que atende ao disposto no art. 91, VI, do RICMS/AL

j) Na hipótese da resposta ao questionamento da letra “i” acima ser negativa, qual então a

fundamentação legal desse eventual impedimento? Resposta: Não se aplica. Vide resposta ao quesito anterior.

É como penso. Submeto à consideração superior.

Gerência de Tributação

Maceió/AL, na data da assinatura.

Matheus Lima Carneiro

Auditor Fiscal da Receita Estadual Matrícula 173-2

De acordo.

Aprovo o parecer exarado e encaminho os autos à apreciação da Superintendência de Tributação, recomendando o envio à Superintendência Especial da Receita Estadual.

José Edson Lima e Silva

Chefe de Análises Tributárias

Elka Gonçalves Lima de Oliveira

Gerente de Tributação