ICMS – Transferência de titularidade de estabelecimento – Estabelecimento terceiro pré-existente que assumirá as atividades do estabelecimento transferido.

I. No encerramento do estabelecimento transferido e que teve suas atividades assumidas por outro, o saldo credor de ICMS remanescente na escrita fiscal não pode ser aproveitado (artigo 69, inciso II, do RICMS/2000).

Relato

1. A Consulente, enquadrada no Regime Periódico de Apuração – RPA, cuja atividade econômica principal registrada no Cadastro de Contribuintes do Estado de São Paulo é a de “fabricação de outras máquinas e equipamentos de uso geral não especificados anteriormente, peças e acessórios” (CNAE 28.29-1/99), relata que está incorporando empresa (incorporada) que exerce a mesma atividade da Consulente (incorporadora), sendo que todo o ativo e o passivo da incorporada será transferido à incorporadora.

2. Acrescenta que o estabelecimento da empresa a ser incorporada deixará de existir, de forma que toda a sua atividade cessará.

3. Por último, informa que a incorporada possui saldo credor de ICMS, indagando se poderá aproveitar esses créditos em sua apuração na condição de incorporadora.
Interpretação

4. De partida, esclarece-se que a transferência de titularidade do estabelecimento (ainda que essa transferência de titularidade seja realizada por meio de operação societária, como no caso em análise) trata de aquisição do estabelecimento inteiro por outro titular, e está regulamentada pelo artigo 3º, inciso VI, da Lei Complementar 87/1996.

5. Assim, importante mencionar que a legislação civil estabelece que é considerado estabelecimento “todo complexo de bens organizado, para exercício da empresa, por empresário, ou por sociedade empresária” (artigo 1.142 do Código Civil). Já, por seu plano, a legislação do ICMS conceitua estabelecimento como “local, público ou privado, construído ou não, mesmo que pertencente a terceiro, onde o contribuinte exerça toda ou parte de sua atividade, em caráter permanente ou temporário, ainda que se destine a simples depósito ou armazenagem de mercadorias ou bens relacionados com o exercício dessa atividade” (artigo 14 do RICMS/2000). Dessa forma, o conceito de “estabelecimento” abrange os bens corpóreos e incorpóreos e, a princípio, inclusive o próprio local físico, organizados para o exercício da atividade empresarial.

6. Em uma incorporação de empresa, isto é, uma operação societária, com a transferência integral do estabelecimento que antes pertencia à empresa incorporada, passando então para a propriedade da empresa incorporadora, caso o estabelecimento fosse preservado como unidade autônoma, apenas teria alterada sua titularidade. Nesse contexto, ele remanesceria desenvolvendo as suas atividades no mesmo local, com os mesmos ativos, os mesmos estoques etc., de modo que apenas a titularidade do estabelecimento seria alterada (passando para a empresa incorporadora).

7. Como os créditos são vinculados ao estabelecimento, caso o estabelecimento transferido para a empresa incorporadora possua créditos de ICMS em sua escrita fiscal, a empresa incorporadora terá direito a esses créditos. Para tanto, todavia, ele necessita ser mantido operacional enquanto unidade autônoma, isso é, após a alteração da titularidade, o estabelecimento transferido deve, ele mesmo, continuar exercendo normalmente seu objeto operacional.

8. Nessa medida, não é demais ressaltar que, havendo encerramento das atividades do estabelecimento, independentemente de ele ter sido ou não objeto de operação societária anterior, o que se analisa é o disposto no artigo 69, inciso II, do RICMS/2000, que trata de vedação ao crédito.

9. Assim, eventual incorporação não pode ser utilizada como pretexto para encerramento material do estabelecimento transferido, com deslocamento do saldo credor existente para outro estabelecimento, caso em que se aplica o disposto no inciso II do artigo 69 do RICMS/2000 (“ressalvadas disposições em contrário, é vedada a restituição ou a autorização para aproveitamento de saldo de crédito existente na data do encerramento das atividades de qualquer estabelecimento”).

10. No presente caso, porém, conforme exposto no relato, após a incorporação da empresa, haverá a desativação da unidade transferida. Nesse sentido, cumpre ressaltar que, ainda que suas atividades sejam absorvidas por outro estabelecimento, a unidade transferida, enquanto estabelecimento independente, deixará de existir. Desse modo, o estabelecimento adquirido pela empresa incorporadora será descontinuado, isto é, não se manterá em atividade enquanto unidade autônoma, sendo, portanto, material e formalmente, encerrado.

10.1. Nesse ponto, vale observar que o entendimento acima exposto não é exclusivo ao tema de operações societárias (no caso, incorporação de empresas). Isso é, ainda que o estabelecimento já fosse de titularidade da empresa que o adquiriu, na medida em que ele é encerrado (ainda que suas atividades sejam absorvidas por outro estabelecimento), o aproveitamento dos créditos vinculados a ele e remanescentes em sua escrita fiscal estaria vedado, por conta da aplicação do inciso II do artigo 69 do RICMS/2000 (cuja aplicação independe de ter havido ou não operação societária anterior, ressalta-se).

11. Não obstante, registra-se, que, a princípio, para um estabelecimento assumir as atividades do outro, é requerido que haja a transferência de mercadorias e bens do estabelecimento a ser encerrado para aquele que assumirá suas atividades. Essas operações devem observar as normas usuais de transferência de mercadorias e bens previstas na legislação do ICMS, ressaltando-se que, conforme redação atual do artigo 12, § 4º, da Lei Complementar 87/1996, não se considera ocorrido o fato gerador do imposto na saída de mercadoria de estabelecimento para outro de mesma titularidade, mantendo-se o crédito relativo às operações e prestações anteriores em favor do contribuinte. A utilização desses créditos, bem como sua transferência, nas hipóteses admitidas, deverá observar o previsto na legislação do imposto.

11.1. Assim, caso pretenda continuar desenvolvendo as atividades do estabelecimento que será encerrado, após finalização do processo de incorporação de empresas, mas antes do encerramento das atividades do estabelecimento recém transferido, a sociedade poderá transferir as mercadorias e bens do ativo imobilizado para o estabelecimento da incorporadora, devendo observar as normas usuais de transferência de mercadorias e bens previstas na legislação do imposto, conforme posto no item 11 acima.

11.2. Nesse cenário, como haverá continuidade operacional do estabelecimento enquanto unidade autônoma, recomenda-se a leitura da orientação geral acerca dos procedimentos operacionais para os casos de sucessão societária com continuidade operacional do estabelecimento, disponibilizada no portal desta Secretaria da Fazenda e Planejamento em:

https://portal.fazenda.sp.gov.br/servicos/cadesp/Paginas/Opera%C3%A7%C3%B5es-de-Sucess%C3%A3o.aspx

12. De todo o modo, considerando que, no caso em tela, pelo que se depreende do relato, não ocorre apenas a transferência da propriedade do estabelecimento, mas também o encerramento do estabelecimento anteriormente pertencente à empresa incorporada e, consequentemente, de todas as suas atividades, ocorrendo, assim, a sua desativação, a empresa incorporadora não poderá aproveitar o crédito que pertencia ao estabelecimento outrora existente depois de efetivado o seu encerramento material. Portanto, o saldo credor de ICMS remanescente na escrita fiscal após a eventual transferência de bens e mercadorias, por regra, não pode ser aproveitado (artigo 69, inciso II, do RICMS/2000).

12.1. Ademais, ao proceder a desativação do estabelecimento transferido, com o encerramento de suas atividades, a Consulente deverá observar os termos do artigo 3º, inciso I c/c artigo 182, inciso VI, ambos do RICMS/2000, com a consequente emissão de Nota Fiscal Eletrônica (NF-e), com incidência do imposto relativamente às mercadorias porventura remanescentes em estoque final do estabelecimento que encerra suas atividades, considerando a data do encerramento do estabelecimento. Deverá, ainda, obedecer às demais normas regulamentares sobre o encerramento das atividades de um estabelecimento.

13. Por fim, cabe ainda recordar que, de acordo com o parágrafo único do artigo 116 do Código Tributário Nacional, não é permitido ao particular utilizar-se de meios formais para ocultar a materialidade das operações. Desse modo, se porventura verificada na situação concreta a utilização formal de atos e negócios jurídicos estruturados desprovidos de propósito negocial para, assim, suprimir a real materialidade da operação, então, esses serão passíveis de desconsideração pela autoridade administrativa. Conclui-se, então, que a operação societária não pode ser utilizada como subterfúgio para apropriação e aproveitamento de crédito que de outro modo não teria direito. Isso é, a operação societária com transferência de estabelecimento não pode ser utilizada como mero pretexto para deslocamento do saldo credor existente no estabelecimento transferido para outro estabelecimento, caso em que se aplicaria o disposto no inciso II do artigo 69 do RICMS/2000.

14. Nesses termos, considera-se respondido o questionamento efetuado pela Consulente.

A Resposta à Consulta Tributária aproveita ao consulente nos termos da legislação vigente. Deve-se atentar para eventuais alterações da legislação tributária.