ASSUNTO: ICMS. Aquisição de bens para o ativo imobilizado. Aproveitamento do crédito para abatimento do diferencial de alíquotas. Impossibilidade. Falta de previsão legal expressa.

DA CONSULTA

A consulente acima identificada, pessoa jurídica de direito privado com estabelecimento neste Estado, solicita deste Fisco resposta na forma de consulta tributária para a situação fática abaixo descrita:

Informa a consulente que tem como atividade principal a extração de madeira em florestas plantadas (CNAE 210107) e que, em razão disso, adquire maquinário com valores relevantes, com destaque do ICMS, e em algumas oportunidades com recolhimento do diferencial de alíquotas (DIFAL) em favor deste Estado.

Contudo, aduz a consulente que o critério para o aproveitamento do crédito do imposto oriundo de bens do ativo fixo é a venda ou revenda de mercadorias, o que não ocorre em seu caso, segundo alega, haja vista que os bens em questão são adquiridos para uso próprio.

Ao final de sua explanação, a consulente questiona este Fisco para que responda se os valores pagos a título de ICMS por aquisição de bens do ativo imobilizado poderão ser usados para
abater o valor devido em sede de DIFAL.

DA LEGISLAÇÃO

- Lei n.º 5.530, de 13 de janeiro de 1989, que disciplina o Imposto sobre Operações Relativas à Circulação de Mercadorias e sobre Prestação de Serviços de Transportes Interestadual e
Intermunicipal e de Comunicação - ICMS, e dá outras providências.

- Lei Complementar n.º 87, de 13 de setembro de 1996, denominada Lei Kandir, que dispõe sobre o imposto dos Estados e do Distrito Federal sobre operações relativas à circulação de
mercadorias e sobre prestações de serviços de transporte interestadual e intermunicipal e de comunicação, e dá outras providências.

- Lei n.º 6.182, de 30 de dezembro de 1998, que dispõe sobre os procedimentos administrativo-tributários do Estado do Pará.

- Regulamento do Imposto sobre Operações Relativas à Circulação de Mercadorias e sobre Prestação de Serviços de Transporte Interestadual e Intermunicipal e de Comunicação - ICMS,
denominado RICMS/PA, aprovado pelo Decreto n.º 4.676, 18 de junho de 2001.

DA MANIFESTAÇÃO

A Lei nº 6.182/98, que regula os procedimentos administrativo-tributários no Estado do Pará, assegura ao sujeito passivo a formulação de consulta sobre a aplicação da legislação tributária, em relação a fato concreto de seu interesse.

A mesma lei impõe ao interessado obediência aos requisitos previstos nos artigos 54 e 55 da referida lei de regência, no intuito de garantir o atendimento do pleito na forma de solução às questões provocadas.

Para melhor esclarecimento, traz-se à baila os aludidos articulados:

Art. 54. É assegurado ao sujeito passivo que tiver legítimo interesse o direito de formular consulta sobre a aplicação da legislação tributária, em relação a fato concreto de seu interesse.

[...]

Art. 55. A consulta será apresentada por escrito, na repartição fazendária que jurisdiciona o domicílio tributário do sujeito passivo, e conterá:

I - a qualificação do consulente;

II - a matéria de direito objeto da dúvida;

III - a data do fato gerador da obrigação principal ou acessória, se já ocorrido;

IV - a declaração de existência ou não de início de procedimento fiscal contra o consulente. (negritamos)

Inobstante o direito assegurado, tem-se que no presente caso a consulta sob exame não deve produzir os efeitos legais do art. 57 da mesma lei de procedimentos, pois versa sobre disposição claramente expressa na legislação tributária, conforme determina o disposto no art. 58, inciso III, da referida Lei, in verbis:

Art. 57. A consulta produz os seguintes efeitos, exclusivamente em relação à matéria consultada:

I - suspende o curso do prazo de recolhimento dos tributos não-vencidos à data em que for formulada;

II - adquire o caráter de denúncia espontânea em relação a débito vencido até a data da ciência de sua solução pelo sujeito passivo, desde que, no prazo de trinta dias da data da intimação da solução, o sujeito passivo adote as demais providências previstas no art. 7º;

III - exclui a punibilidade do consulente, no que se refere a infrações meramente formais;

IV - impede ação fiscal a partir da apresentação da consulta até trinta dias da data da ciência.

[...]

Art. 58. Não produzirão os efeitos previstos no artigo anterior a consulta:

[...]

III - que seja meramente protelatória, assim entendida a que verse sobre disposições claramente expressas na legislação tributária ou sobre questão de direito já resolvida por decisão administrativa definitiva, publicada antes da apresentação da consulta; (negritamos)

Verdadeiramente, o questionamento em consulta deve ser razoável, enfocando possível deslize do legislador, seja por omissão de algo na legislação tributária, ou, ainda que dito na norma, haja
obscuridade ou ambiguidade.

Por essa razão, tendo em vista que o assunto em tela está categoricamente disciplinado na legislação tributária nacional e paraense, como será doravante demonstrado, ficam afastados os efeitos estampados nos incs. I a IV do art. 57 da Lei n.º 6.182/98, sem prejuízo, todavia, das considerações seguintes para as questões suscitadas.

Dito isso, é induvidoso que, desde o advento da EC 87/2015, as aquisições de bens para o ativo imobilizado ou para uso e consumo dão direito à parcela do valor do imposto, a título de diferencial de alíquotas, em favor do Estado da localização do destinatário, independentemente de este ser ou não contribuinte do ICMS, conforme nova redação dada ao art. 155 da Constituição Federal de 1988, na parte que trata do presente tema:

Art. 155. Compete aos Estados e ao Distrito Federal instituir impostos sobre:

[...]

II - operações relativas à circulação de mercadorias e sobre prestações de serviços de transporte interestadual e intermunicipal e de comunicação, ainda que as operações e as prestações se iniciem no exterior;

[...]

§ 2º O imposto previsto no inciso II atenderá ao seguinte:

[...]

VII - nas operações e prestações que destinem bens e serviços a consumidor final, contribuinte ou não do imposto, localizado em outro Estado, adotar-se-á a alíquota interestadual e caberá ao Estado de localização do destinatário o imposto correspondente à diferença entre a alíquota interna do Estado destinatário e a alíquota interestadual.

VIII - a responsabilidade pelo recolhimento do imposto correspondente à diferença entre a alíquota interna e a interestadual de que trata o inciso VII será atribuída:

a) ao destinatário, quando este for contribuinte do imposto;

b) ao remetente, quando o destinatário não for contribuinte do imposto (destacamos)

Nessa medida, a Lei n.º 8.315/2015, em seu artigo 2º, reproduziu o mandamento constitucional acima em destaque e, nos moldes do art. 5º do aludido instrumento, elegeu o destinatário aqui localizado, quando não contribuinte do imposto, como responsável solidário pelo recolhimento do ICMS/DIFAL, em observância a regra esculpida no art. 128 do Código Tributário Nacional - CTN1.

Para tanto, trazem-se à colação os articulados da mencionada lei estadual:

Art. 2º Nas operações e prestações interestaduais que destinem bens e serviços a consumidor final, contribuinte ou não do imposto, localizado no Estado do Pará, caberá a este Estado o
valor do imposto correspondente à diferença entre a alíquota interna e a alíquota interestadual.

Parágrafo único. A responsabilidade pelo recolhimento do valor do imposto correspondente à diferença entre a alíquota interna e a interestadual, de que trata o “caput” deste artigo, será atribuída:

I - ao destinatário, quando este for contribuinte do imposto;

II - ao remetente, quando o destinatário não for contribuinte do imposto.

[...]

Art. 5º O adquirente consumidor final, não contribuinte do imposto, localizado neste Estado, na aquisição de bens e serviços em operações e prestações interestaduais, responde solidariamente
com o responsável tributário, de que trata o inciso II do parágrafo único do art. 2º, na hipótese de não pagamento do valor do imposto correspondente à diferença entre a alíquota interna e a
interestadual, devido ao Estado do Pará. (destacamos)

Frise-se neste ponto que o DIFAL não se trata de novo imposto, mas apenas de divisão de parte da exigência fiscal para o Estado onde o bem será consumido ou utilizado, ficando a responsabilidade pelo seu pagamento ao remetente ou ao destinatário, quando aquele ou este forem o contribuinte do ICMS no caso concreto.

Em outras palavras, o ICMS da operação interestadual é uno, e o que ocorre na prática é que uma parcela deste valor será repassada à UF de destino por expressa previsão constitucional.

Por outro lado, também é cediço que os créditos do imposto quando da aquisição de bens para o ativo permanente poderão ser aproveitados de forma fracionada em até 48 meses, na razão entre o total de operações ou prestações tributadas, inclusive as com destino ao exterior, sobre o total de saídas ou prestações levadas a cabo pelo estabelecimento.

Tal entendimento se encontra esculpido, em nível nacional, no § 5º do art. 20 da LC 87/96, que foi reproduzido, no Estado do Pará, no § 3º do art. 45 da Lei n.º 5.530/89, com regulamentação nos arts. 82 a 90 do RICMS-PA.

De forma singela, pode-se resumir o cômputo mensal do crédito fiscal do ativo permanente por meio da seguinte fórmula:

De efeito, tendo em vista a dúvida objeto do expediente, impende trazer à transcrição os preceitos estampados no art. 82 do RICMS-PA com os destaque devidos, ad litteram:

Art. 82. Para fins de apropriação dos créditos decorrentes de aquisições de bens destinados ao ativo permanente, deverá ser observado:

I - a apropriação dos créditos será feita à razão de um quarenta e oito avos por mês, devendo a primeira fração ser apropriada no mês em que ocorrer a entrada no estabelecimento;

II - para aplicação do disposto no inciso anterior, o montante do crédito a ser apropriado será obtido multiplicando-se o valor total do respectivo crédito pelo fator igual a um quarenta e oito
avos da relação entre o valor das operações de saídas e prestações tributadas e o total das operações de saídas e prestações do período, equiparando-se às tributadas, para fins deste inciso,
as saídas e prestações com destino ao exterior;

III - a fração do crédito, obtida na forma do inciso anterior, será abatido no CIAP e lançado no livro Registro de Apuração do ICMS, na linha “007 - Outros Créditos” do quadro “Crédito do Imposto”,
antecedido da expressão “Apropriação de Crédito do Ativo Permanente”.

§ 1º Em cada período de apuração do imposto, não será admitido o creditamento de que trata este artigo, em relação à proporção das operações de saídas ou prestações isentas ou não tributadas sobre o total das operações de saídas ou prestações efetuadas no mesmo período.

§ 2º Na transferência interna de bem pertencente ao ativo imobilizado antes de ser concluída a apropriação de crédito prevista neste artigo, fica assegurado, ao estabelecimento destinatário, o direito de creditar-se das parcelas remanescentes até consumar-se o aproveitamento integral do crédito relativo àquele bem, observado o procedimento a seguir:

I - na Nota Fiscal relativa à transferência do bem, deverão ser indicados, no campo “Informações Complementares”, a expressão “Transferência de crédito do ativo permanente - art. 82 do RICMS”, o valor total do crédito remanescente, o número de meses restantes do tempo determinado para apropriação do crédito fiscal, o número, a data da Nota Fiscal de aquisição do bem e o valor do crédito original;

II - a Nota Fiscal prevista no inciso anterior deverá ser acompanhada de cópia reprográfica da Nota Fiscal relativa à aquisição do bem.

§ 3º Na hipótese de o Estado destinatário permitir a apropriação do saldo de crédito remanescente, na transferência interestadual de bem pertencente ao ativo imobilizado, aplicar-se-á o procedimento previsto no parágrafo anterior.

§ 4º Na hipótese de transferência de bem adquirido em operação interestadual, fica o contribuinte autorizado a apropriar-se do crédito fiscal informado na Nota Fiscal relativa à transferência.

§ 5º Os créditos fiscais correspondentes ao serviço de transporte e ao diferencial de alíquotas, vinculados à aquisição do bem, estão sujeitos as mesmas regras previstas nesta Seção.

Percebe-se, pela regra hospedada no § 5º do art. 82 do RICMS-PA em negrito, que o aproveitamento do crédito fiscal do ICMS-DIFAL vinculado ao bem imobilizado, da mesma maneira que o crédito do imposto à alíquota interestadual, também deve ocorrer de forma parcelada na medida em que aquele ativo fixo proporcione saídas de mercadorias tributadas ou com destino ao exterior.

Nesse diapasão, se a consulente não promove, por meio do ativo fixo ora adquirido, saídas tributadas ou com destino ao exterior, como assim disse em sua petição, não haverá que se falar em crédito fiscal a ser aproveitado pelo seu estabelecimento, o que inclui o do ICMS-DIFAL, do mesmo modo que não há razão para dele fazer uso quando de futuras aquisições de bens para o seu ativo imobilizado, por expressa falta de previsão legal.

Isso porque, tanto a legislação complementar nacional quanto as normas de regência deste Estado são bem claras ao definir que o aproveitamento dos créditos do ICMS, tanto pela alíquota interestadual quanto pelo DIFAL, deverão ser aproveitados se, e somente se houver, no mês de competência, saídas ou prestações tributadas, incluídas as com destino para o exterior, na proporção que estas representam sobre o total de saídas promovidas pelo estabelecimento, à razão de 1/48 (um quarenta e oito avos).

DA RESPOSTA

Ante o exposto, responde-se à consulente, em face da consulta tributária aqui apresentada, que os valores de ICMS pagos por ela, quando da aquisição de bens para seu ativo permanente, não poderão ser usados para abater importâncias devidas em sede de diferencial de alíquotas, vez que o aproveitamento daqueles créditos deve se dar à razão mensal de 1/48 (um quarenta e oito avos), na proporção de saídas ou prestações tributadas, inclusive com destino para o exterior, sobre o total de saídas (LC 87/96, art. 20, § 5º c/c Lei n.º 5.530, art. 45, § 3º c/c RICMS-PA, art. 82).

A bem da verdade, a parcela do crédito pelo pagamento do ICMS-DIFAL seguirá, à guisa de aproveitamento, o mesmo tratamento dado ao crédito fiscal do imposto recolhido na aquisição do bem
imobilizado na operação interestadual (RICMS-PA, art. 82, § 5º).

Explicitado o entendimento deste setor consultivo acerca da dúvida trazida à tona pela interessada, advertimos que a resposta a desta consulta:

1) não produz os efeitos previstos no art. 57 da Lei n.º 6.182/98 (art. 58, III);

2) se dirige única e exclusivamente ao peticionário e, por conseqüência, não alcança terceiros (RICMS-PA, art. 808); e

3) tem validade enquanto vigente a norma legal que ela interpreta ou não modificado o entendimento exarado por este setor consultivo (RICMS-PA, art. 809).

É a nossa manifestação. S.M.J.

Belém (PA), 03 de janeiro de 2019.

ANDRÉ CARVALHO SILVA, Coordenador da CCOT;

De acordo. Ao Gabinete do Secretário de Estado da Fazenda para deliberação.

SIMONE CRUZ NOBRE, Diretora de Tributação;

De acordo com o parecer emitido pela Diretoria de Tributação. Dê-se ciência da decisão ao interessado.

RENÉ DE OLIVEIRA E SOUSA JÚNIOR,Secretário de Estado da Fazenda