I - RELATÓRIO

(...), solicita esclarecimentos acerca da obrigatoriedade de recolhimento do imposto previsto na alínea “a”, item 2 do inciso XLIII do artigo 6º do Anexo IX do RCTE-GO, tendo em vista que a partir de 01/01/2024 não incide o ICMS na transferência de mercadoria de estabelecimento para outro de mesma titularidade.

Informa que se dedica, dentre outras, às atividades de criação de bovinos para corte (CNAE 01.51-2-01) e abate de bovinos (CNAE 10.11-2.01).

Destaca que em resposta a consulta formulada pela Consulente a respeito da não incidência do ICMS nas transferências de mercadorias entre seus estabelecimentos, por meio do Processo nº, a Superintendência de Política Tributária concluiu que a partir da produção de efeitos da decisão dada na ADC 49, isto é, a partir de 01 de janeiro de 2024, serão contempladas pela não incidência do ICMS as operações de transferências de mercadorias realizadas entre os estabelecimentos pertencentes ao mesmo titular, pessoa jurídica, representada pelo CNPJ base (...).

Relata que pretende realizar operação de transferência de mercadorias entre seus estabelecimentos, nos termos detalhados a seguir:

- A FILIAL de Luziânia - CONFINAMENTO - irá adquirir o gado de todo o estado para engorda (o tempo no confinamento será variado), com isenção de ICMS, que posteriormente será transferido para a filial de Brasília para abate e comercialização da carne.

Aduz que está prevista no art. 6º, XLIII do Anexo IX do RCTE-GO a isenção na saída interna de gado destinado a cria, recria ou engorda, realizada entre produtores. Porém, nos termos da alínea “a”, item 2, do referido artigo 6º, o imposto dispensado na aquisição do gado deverá ser pago pelo destinatário que realizar saída em transferência interestadual.

Afirma entender que, em face da não incidência do ICMS nas transferências, reconhecida pelo STF na ADC 49, o imposto dispensado na aquisição interna do gado não deverá ser recolhido na saída em transferência interestadual.

Por último, indaga se está correto o seu entendimento de que o imposto dispensado (isenção) nas aquisições de gado, de que trata a alínea “a”, item 2 do inciso XLIII do artigo 6º do Anexo IX do RCTE-GO, não deverá ser recolhido nas saídas em transferência interestadual (mesmo em se tratando de filiais com atividades distintas), à vista da produção de efeitos da ADC 49.

II – FUNDAMENTAÇÃO

A Lei Complementar nº 204, de 28 de dezembro de 2023, pacificou a celeuma atinente às transferências de mercadorias entre estabelecimentos do mesmo contribuinte. Seguindo o entendimento manifestado pelo Supremo Tribunal Federal, a circulação de mercadorias juridicamente relevante para efeito de incidência do ICMS é apenas a circulação jurídica, isto é, a que envolve a mudança de titularidade das mercadorias ou bens.

Desse modo, com a nova lei, que alterou a Lei Complementar nº 87/1996, a regra é que não há incidência do ICMS na saída de mercadoria para outro estabelecimento do mesmo titular, mantendo-se o crédito relativo às operações e prestações anteriores em favor do contribuinte, inclusive nas hipóteses de transferências interestaduais em que parte do crédito deverá ser transferido para a unidade federada de destino e a diferença positiva será assegurada pela unidade federada de origem.

O crédito a ser transferido corresponderá ao imposto apropriado referente às operações anteriores relativas às mercadorias transferidas, limitado, contudo, ao montante obtido pela aplicação do percentual correspondente à alíquota interestadual sobre o valor atribuído à operação de transferência realizada, conforme estabelece a cláusula quarta do Convênio ICMS nº 109, de 3 de outubro de 2024, abaixo:

“Cláusula quarta O crédito a ser transferido corresponderá ao imposto apropriado referente às operações anteriores, relativas às mercadorias transferidas.

§ 1º O crédito a ser transferido nos termos do “caput” fica limitado ao resultado da aplicação de percentuais equivalentes às alíquotas interestaduais do ICMS, definidas nos termos do inciso IV do § 2º do art. 155 da Constituição Federal, sobre os seguintes valores das mercadorias:

I – o valor médio da entrada da mercadoria em estoque na data da transferência;

II – o custo da mercadoria produzida, assim entendida a soma do custo da matéria-prima, insumo, material secundário e de acondicionamento;

III – tratando-se de mercadorias não industrializadas, a soma dos custos de sua produção, assim entendidos os gastos com insumos, e material de acondicionamento.

§ 2º No cálculo do crédito a ser transferido, os percentuais de que trata o § 1º devem integrar o valor das mercadorias.”

Cabe destacar que o valor do crédito a ser transferido não pode ser superior àquele escriturado por ocasião da entrada das mercadorias. O contribuinte poderá transferir ao seu estabelecimento localizado em outra unidade federada somente os créditos efetivamente apropriados ainda que estes não atinjam o limite estabelecido pela Lei Complementar nº 204/2023. Na hipótese de que não tenha havido apropriação de crédito do ICMS na entrada da mercadoria, em decorrência de isenção, por exemplo, não haverá crédito do imposto a ser transferido.Evidencie-se que, no caso das mercadorias produzidas por terceiros, adquiridas para revenda, o Convênio ICMS nº 109/2024 estabelece, para o cálculo do limite a ser observado nas operações interestaduais, o “valor médio da entrada da mercadoria em estoque na data da transferência” e não mais o “valor correspondente à entrada mais recente da mercadoria”, definido anteriormente no Convênio ICMS nº 178/2023, revogado a partir de 01/11/2024.

Ressalte-se, ainda, que, nos termos do § 2º da cláusula quarta do mencionado Convênio, os percentuais equivalentes às alíquotas interestaduais do ICMS integram o valor das mercadorias para fins de cálculo do limite a ser respeitado na transferência do crédito, ou seja, deve ser excluído do valor da mercadoria o ICMS destacado na nota fiscal e incluído o ICMS correspondente à alíquota interestadual da operação de saída.

Apenas para que não restem dúvidas, esclareça-se que a determinação do valor da operação de transferência nas operações não tributadas tem como finalidade principal a definição do valor de crédito de ICMS que será transferido para o destino. O valor deve ser destacado na nota fiscal, contudo não implicará recolhimento do imposto.

A propósito, o Ajuste SINIEF nº 33/2024 disciplinou o procedimento de emissão da Nota Fiscal Eletrônica - NF-e na transferência de créditos da remessa interestadual de mercadorias entre estabelecimentos de mesma titularidade, nos termos das cláusulas primeira a quarta do Convênio ICMS nº 109/2024. Segundo o normativo, o documento fiscal emitido para acobertar a operação deve conter as seguintes informações:

1) Natureza da Operação, o texto "Transferência de Mercadoria - Estabelecimentos mesmo titular";

2) Informações Adicionais de Interesse do Fisco - infAdFisco, o texto "Procedimento autorizado conforme Convênio ICMS nº 109/24";

3) Código Fiscal de Operações e de Prestações - CFOP, um dos códigos do grupo "6.150 - Transferências de produção própria ou de terceiros", conforme o caso, sendo:

3.1) CFOP 6.151 (quando for transferência de produção próprio do contribuinte);

3.2) CFOP 6.152 (quando for mercadoria adquirida de terceiros ou decorrente de importação);

4) Código de Situação Tributária - CST, o código 90;

5) Valor Base de Cálculo do ICMS - vBC , "valor zerado";

6) Alíquota do imposto - pICMS, "valor zerado";

7) Valor do ICMS - vICMS, o valor do crédito a ser transferido, caso exista.

Noutro vértice, a Lei Complementar nº 204/2023 ofereceu uma alternativa ao contribuinte que transfere mercadorias para outro estabelecimento de sua titularidade: a transferência poderá ser equiparada a uma operação tributada, hipótese em que o contribuinte deve fazer essa opção expressamente para todos os seus estabelecimentos em território nacional.

Nesse caso, a base de cálculo será, nos termos da cláusula sexta do Convênio ICMS nº 109/2024:

“Cláusula sexta Alternativamente ao disposto nas cláusulas primeira à quarta, por opção do contribuinte, a transferência da mercadoria poderá ser equiparada a operação sujeita à ocorrência do fato gerador de imposto, para todos os fins.

§ 1º Na hipótese desta cláusula, considera-se valor da operação para determinação da base de cálculo do imposto:

I - o valor correspondente à entrada mais recente da mercadoria;

II - o custo da mercadoria produzida, assim entendida a soma do custo da matéria-prima, material secundário, mão-de-obra e acondicionamento;

III – tratando-se de mercadorias não industrializadas, a soma dos custos de sua produção, assim entendidos os gastos com insumos, mão-de-obra e acondicionamento.”

As regras estabelecidas pela Lei Complementar nº 204/2023 e pelo Convênio 109/2024 foram incorporadas na legislação interna goiana. A Lei nº 23.174, de 26 de dezembro de 2024, conferiu alterações ao art. 58-A do Código Tributário do Estado de Goiás - CTE-GO, acrescido pela Lei nº 22.575, de 22 de março de 2024, o qual vigora com a seguinte redação:

“Art. 58-A. Na saída da mercadoria do estabelecimento do contribuinte para outro estabelecimento do mesmo contribuinte, o crédito correspondente às operações e às prestações anteriores relativas às mercadorias transferidas deve ser transferido ao estabelecimento do destino da mercadoria.

§ 1º Na hipótese de transferência interestadual, os créditos serão assegurados, observado o disposto em regulamento:

I - pela unidade federada de destino, por transferência de crédito, limitados aos percentuais estabelecidos nos termos do inciso IV do § 2º do art. 155 da Constituição Federal, aplicados sobre o valor atribuído à operação de transferência realizada; e

II - pela unidade federada de origem, no caso de diferença positiva entre os créditos pertinentes às operações e às prestações anteriores e o transferido na forma indicada no inciso I deste parágrafo.

§ 2º O valor atribuído à operação de transferência de que trata o inciso I do § 1º deve ser:

I - o valor médio da entrada da mercadoria em estoque na data da transferência;

II - o custo da mercadoria produzida, entendido como a soma dos custos de matéria-prima, insumos, material secundário e de acondicionamento; e

III - no caso de mercadoria não industrializada, a soma dos gastos com insumos e material de acondicionamento.”

Insta salientar que o art. 58-A do CTE-GO expressamente consignou que “Na saída da mercadoria do estabelecimento do contribuinte para outro estabelecimento do mesmo contribuinte, o crédito correspondente às operações e às prestações anteriores relativas às mercadorias transferidas deve ser transferido ao estabelecimento do destino da mercadoria.”, de onde se infere que tanto nas transferências interestaduais quanto nas internas de mercadorias, o crédito apropriado do ICMS relativo às operações e prestações anteriores deve ser transferido ao estabelecimento de destino.

É importante acrescentar que a cláusula segunda do Convênio ICMS nº 109/2024 determinou, em relação à remessa interestadual, que o crédito a ser transferido deve ser lançado a débito no estabelecimento remetente e a crédito no estabelecimento destinatário. Veja-se:

“Cláusula segunda A apropriação do crédito pelo estabelecimento destinatário se dará por meio de transferência, pelo estabelecimento remetente, do ICMS incidente nas operações e prestações anteriores, na forma prevista na cláusula quarta deste convênio.

§ 1º O crédito a ser transferido será lançado:

I - a débito na escrituração do estabelecimento remetente, mediante o registro do documento no Registro de Saídas;

II – a crédito na escrituração do estabelecimento destinatário, mediante o registro do documento no Registro de Entradas.

§ 2º A apropriação e o aproveitamento do crédito atenderão às mesmas regras previstas na legislação tributária da unidade federada de destino aplicáveis à apropriação do ICMS incidente sobre operações ou prestações recebidas de estabelecimento pertencente a titular diverso do destinatário.

§ 3º Na hipótese de haver saldo credor remanescente de ICMS no estabelecimento remetente, este será apropriado pelo contribuinte junto à unidade federada de origem, observado o disposto na sua legislação interna.”

Conforme o § 3º da cláusula segunda do Convênio ICMS nº 109/2024, acima, na hipótese de haver saldo credor remanescente de ICMS no estabelecimento remetente, este será apropriado na origem em conformidade com a legislação interna.

Já a hipótese alternativa, de opção do contribuinte pela equiparação a operação tributada, foi estampada no art. 13, § 4º e a determinação da base de cálculo no art. 19, XX, ambos do CTE-GO, nestes termos:

“Art. 13. Ocorre o fato gerador do imposto, no momento:

(…)

§ 3º Não se considera ocorrido o fato gerador do imposto na saída da mercadoria do estabelecimento do contribuinte para outro estabelecimento do mesmo contribuinte, observado o disposto no art. 58-A.

§ 4º Alternativamente ao disposto no § 3º deste artigo, por opção do contribuinte, na forma definida em regulamento, a transferência de mercadoria para estabelecimento pertencente ao mesmo titular pode ser equiparada à operação sujeita à ocorrência do fato gerador do imposto, hipótese em que devem ser observadas:

I - nas operações internas, as alíquotas estabelecidas na legislação; e

II - nas operações interestaduais, as alíquotas fixadas nos termos do inciso IV do § 2º do art. 155 da Constituição Federal.

(…)

Art. 19. Nas seguintes situações específicas, a base de cálculo do imposto é:

(…)

XX - na transferência de mercadorias para estabelecimento de mesma titularidade equiparada, por opção do contribuinte, à operação sujeita ao fato gerador do imposto, nos termos do § 4º do art. 13 desta Lei:

a) o valor correspondente à entrada mais recente da mercadoria;

b) o custo da mercadoria produzida, entendido como a soma dos custos de matéria-prima, material secundário, mão de obra e acondicionamento; e

c) no caso de mercadoria não industrializada, a soma dos gastos com insumos, mão de obra e acondicionamento.”

Lado outro, a isenção e o imposto a recolher a que alude a Consulente estão assim regulamentados na legislação estadual:

ANEXO IX DO RCTE-GO

“Art. 6º São isentos do ICMS:

(…)

XLIII - a saída interna de gado asinino, bovino, bufalino, caprino, equino, muar, ovino e suíno destinado a criar, recriar ou engorda, realizada entre produtores agropecuários, desde que acobertada por nota fiscal e demais documentos de controle exigidos, ficando mantido o crédito, observado o seguinte (Convênio ICMS 139/92):

a) o imposto dispensado na situação referida no caput deve ser pago pelo destinatário que realizar:

(…)

2. saída em transferência interestadual;”

INSTRUÇÃO NORMATIVA Nº 1440/19-GSE, DE 30 DE JULHO DE 2019

Art. 1º Na saída em transferência interestadual de gado bovino que tenha sido adquirido em operação interna contemplada com a isenção prevista no inciso XLIII ou no inciso CXVI do art. 6º do Anexo IX do Decreto nº 4.852, de 29 de dezembro de 1997, Regulamento do Código Tributário do Estado do Goiás - RCTE, o ICMS objeto da isenção, relativo à operação anterior, deve ser pago pelo remetente na transferência interestadual, por meio de Documento de Arrecadação das Receitas Estaduais - DARE, até o dia seguinte ao da emissão da nota fiscal que acobertar a saída interestadual, devendo ainda:

(…)

II - constar o número do DARE no campo “Informações Complementares” da nota fiscal.

Parágrafo único. A base de cálculo do imposto é a média ponderada do valor das aquisições realizadas nos 3 (três) meses, consecutivos ou não, anteriores à saída em transferência, não podendo ser inferior à pauta de valores elaborada pela Secretaria de Estado da Economia vigente no dia da emissão da nota fiscal que acobertar a saída interestadual.” (g.n.) 

Trata-se de benefício fiscal condicionado que visa desonerar os elos iniciais e intermediários da cadeia produtiva da carne no Estado, ficando a tributação pelo ICMS postergada para as saídas dos produtos resultantes da matança dos animais realizadas pelos frigoríficos ou abatedouros situados em Goiás, e cujo objetivo precípuo é a agregação de valor aos produtos primários goianos.

Como se percebe, o imposto de que trata a alínea “a”, item 2 do inciso XLIII do artigo 6º do Anexo IX do RCTE-GO, dispensado em decorrência da isenção na saída interna, refere-se à operação anterior praticada pelo produtor agropecuário e deve ser pago pelo destinatário que realizar posterior saída do gado em transferência interestadual, por força do disposto no inciso V, “b” do art. 46 da Lei nº 11.651, de 26 de dezembro de 1991 - CTE-GO, que atribui a responsabilidade pelo pagamento do ICMS a qualquer pessoa que, na condição de adquirente de mercadoria, deixe de dar a ela a correta destinação, no caso de benefício fiscal condicionado.

O imposto deve ser quitado por meio de Documento de Arrecadação das Receitas Estaduais – DARE, na forma orientada na Instrução Normativa n° 1440/19-GSE.

Está claro que o ICMS devido nessa situação não incide sobre a transferência interestadual. Cuida-se de imposto que onera a operação antecedente, cuja responsabilidade de recolhimento recai sobre o destinatário da saída interna que praticar a transferência interestadual. E note-se que tem base de cálculo distinta (parágrafo único do art. 1º da IN n° 1440/19-GSE).

Todavia, o ICMS recolhido em DARE, relativo à operação anterior, constitui crédito ao sujeito passivo da obrigação do recolhimento, conforme estabelece o art. 46, I do RCTE-GO:

“Art. 46. É assegurado ao sujeito passivo, nos termos do disposto neste regulamento, o direito de creditar-se do imposto anteriormente cobrado em operações ou prestações resultantes (Lei nº 11.651/91, art. 58):

I - de entrada de mercadoria, real ou simbólica, no seu estabelecimento, inclusive a destinada ao seu uso, consumo final ou ao ativo imobilizado;”

Assim, caso a Consulente não faça opção pela alternativa de equiparação da transferência a uma operação tributada prevista no § 4º do art. 13 do CTE-GO, deverá efetuar a remessa interestadual do gado confinado adquirido pela filial de Luziânia – GO com não incidência do imposto e transferir o crédito correspondente ao ICMS recolhido em DARE, relativo à operação anterior, do estabelecimento de origem para o estabelecimento de destino, ambos de sua titularidade, observado o limite estabelecido no art. 58-A também do CTE-GO.

Em síntese, a não incidência do ICMS na transferência interestadual do gado adquirido em operação interna com isenção não dispensa o recolhimento do imposto de que trata a alínea “a”, item 2 do inciso XLIII do artigo 6º do Anexo IX do RCTE-GO, que deverá ser efetuado na forma da Instrução Normativa n° 1440/19-GSE. O ICMS pago em DARE, relativo à operação anterior, constituirá crédito ao sujeito passivo da obrigação do recolhimento e será transferido ao estabelecimento destinatário da transferência interestadual, nos termos do art. 58-A do RCTE-GO.

II – CONCLUSÃO

Com base no exposto, pode-se concluir:

Não está correto o entendimento da Consulente de que o imposto dispensado (isenção) nas aquisições de gado, de que trata a alínea “a”, item 2 do inciso XLIII do artigo 6º do Anexo IX do RCTE-GO, não deverá ser recolhido nas saídas em transferência interestadual, à vista da produção de efeitos da decisão proferida na ADC 49.

O imposto mencionado na alínea “a”, 2 do inciso XLIII do artigo 6º do Anexo IX do RCTE-GO, dispensado por força da isenção na saída interna (benefício fiscal condicionado a que não haja transferência para outro Estado), refere-se à operação anterior praticada pelo produtor agropecuário e deve ser pago pelo destinatário que realizar saída do gado em transferência interestadual, por meio de Documento de Arrecadação das Receitas Estaduais – DARE, na forma orientada na Instrução Normativa n° 1440/19-GSE.

O ICMS devido nessa situação, reitere-se, não incide sobre a transferência interestadual. Cuida-se de imposto que onera a operação antecedente, cuja responsabilidade de recolhimento recai sobre o destinatário da saída interna que praticar a transferência interestadual. A base de cálculo é ditada no parágrafo único do art. 1º da IN n° 1440/19-GSE.

Todavia, o ICMS recolhido em DARE, relativo à operação anterior, constitui crédito ao sujeito passivo da obrigação do recolhimento, conforme estabelece o art. 46, I do RCTE-GO.

Caso a Consulente não faça opção pela alternativa de equiparação da transferência a uma operação tributada prevista no § 4º do art. 13 do CTE-GO, deverá efetuar a remessa interestadual do gado confinado adquirido pela filial de Luziânia – GO com não incidência do imposto e transferir o crédito correspondente ao ICMS recolhido em DARE, relativo à operação anterior, do estabelecimento de origem para o estabelecimento de destino, ambos de sua titularidade, observado o limite estabelecido no art. 58-A também do CTE-GO.

É o parecer.

GOIANIA, 17 de março de 2025.

OLGA MACHADO REZENDE

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