RESOLUÇÃO DE CONSULTA N° 104/2022. PROCESSO N° 2021.000008145408-86. CONSULENTE: AMBEV S.A, CACEPE: 0538409-50. REPRESENTANTE LEGAL: MARCUS EMANUEL GALEB E OUTRO.

EMENTA: ICMS. Aplicação dos incentivos do Prodepe sobre as saídas de sobras, refugos e desperdícios, observado o limite de 3% do faturamento previsto no Decreto nº 21.959, de 1999.

A Diretoria de Legislação e Orientação Tributárias - DLO, no exame do processo acima identificado,
responde à consulta nos seguintes termos:

1. O conceito de sobras compreende as matérias-primas e demais insumos que tenham excedido os limites necessários ao fim a que se propunham originalmente.

2. O conceito de refugos compreende as matérias-primas e demais insumos que não estejam em condições de uso para a finalidade para o qual foram adquiridos e que são separados daqueles outros que estão em bom estado.

3. O conceito de desperdícios compreende as matérias-primas e demais insumos que tenham sido usados de forma desnecessária ou gastos sem o adequado proveito no curso da execução dos respectivos processos fabris.

4. Cabe ao próprio contribuinte realizar o cotejo dessas definições com as situações efetivamente identificadas na sua prática comercial, tendo em vista que o instituto da Consulta não se presta à analise de situações concretas por demandarem dilação probatória, atraindo a aplicação da regra proibitiva de que trata o inciso II do § 3º do art. 56 da Lei nº 10.654, de 1991.

5. Na hipótese de alguns dos itens objeto da consulta não se enquadrarem nos conceitos de sobras, refugos ou desperdícios, não se impede a aplicação da regra do § 13 do art. 5º do decreto nº 21.959, de 1999, para os demais itens que com eles mantiverem identidade, já que a exigência de que toda a produção seja incentivada diz respeito apenas aos produtos finais industrializados pela Consulente.

6. O conceito de faturamento, para fins de aplicação da regra dos 3% sobre as saídas de sobras, refugos e desperdícios, deve levar em consideração o somatório do campo “valor total da nota”, constante de todas as notas fiscais de saída emitidas mensalmente, incluindo-se as transferências e excluindo-se as devoluções, considerando-se apenas as operações que envolvam mercadorias industrializadas pela própria Consulente.

7. Na hipótese das saídas relativas a sobras, refugos e desperdícios ser superior a 3% do faturamento das operações com mercadorias produzidas pela própria unidade fabril, é vedada a aplicação do benefício previsto no § 13 do art. 5º do Decreto nº 21.959, de 1999, sobre qualquer volume comercializado, por obediência à interpretação literal de que trata o art. 111 do CTN.

RELATÓRIO

1. A consulente é sociedade empresária contribuinte do ICMS e que tem como atividade principal a fabricação de cerveja, refrigerantes, mosto cervejeiro e bebidas alcoólicas aromatizadas, sendo
beneficiada pelo Programa de Desenvolvimento do Estado de Pernambuco - Prodepe, enquadrada como agrupamento industrial prioritário, tendo toda a sua produção incentivada pelo referido programa.

2. Destaca que, a despeito da previsão estabelecida no § 13 do artigo 5º do Decreto nº 21.959, de 27 de dezembro de 1999, sobre as saídas de sobras, refugos e desperdícios de matérias-primas e insumos até o limite de 3 % do faturamento, o legislador não dispôs claramente sobre o conceito ou a caracterização das referidas sobras, refugos ou desperdícios, tampouco apresenta listagem relacionando os itens que poderiam se enquadrar nessas hipóteses.

3. Esclarece que sua unidade produtiva, localizada no Município de Itapissuma, efetua a saída de uma série de produtos, os quais a Consulente entende serem enquadrados no conceito de “sobra ou refugo de produção”. Afirma que tais produtos se refeririam a insumos transformados ao longo do processo de produção dos produtos acabados e que não seriam efetivamente produtos finais da indústria, estando vários deles com a classificação fiscal de sucata, além de possuírem irrisório ou nenhum valor comercial.

4. Para melhor compreensão, a Consulente apresentou tabela com uma lista de 26 itens, com os correspondentes códigos de classificação na Nomemclatura Comum do Mercosul - NCM, de produtos que entende se encaixarem no conceito de refugo, sobra ou desperdício, informando uma descrição resumida de cada processo produtivo de produto incentivado do qual resultam. A lista traz os seguintes produtos:

(a) resultantes do processo produtivo apenas da cerveja: mosto cervejeiro fermentado (NCM 1904.10.00), álcool de cereais (NCM 2207.10.00.02), bagaço de malte (NCM 2303.30.00), levedura úmida (NCM 2102.20.00), pó e palha de malte (NCM 1003.90.90), resíduo da peneira (NCM 2512.00.00), cinza de caldeira de biomassa (NCM 2621.90.90), caco de vidro âmbar limpo (NCM 7001.00.00.01) e tambor metálico (NCM 7310.10.90);

(b) resultantes do processo produtivo apenas do refrigerante: sucata pet (NCM 3915.10.00);

(c) resultantes do processo produtivo da cerveja e do refrigerante: caco de vidro misto sujo (NCM 7001.00.00.01) e caco de vidro misturado limpo (NCM 7001.00.00.01);

(d) resultantes do processo produtivo da cerveja, refrigerante e bebidas alcoólicas aromatizadas: resíduo lodo biológico de Etei (NCM 3825.69.00), sucata de madeira (NCM 4401.40.00), sucata de
papelão (NCM 4707.90.00), sucata de bombonas moídas (NCM 3923.30.00), sucata plástica (NCM 4004.00.00), sucata de alumínio (NCM 2606.00.90), gás carbônico (NCM 2811.21.00), sucata de fita plástica (NCM 4004.00.00), borra de rótulos (NCM 4821.90.00), álcool etílico (NCM 2208.90.00.01), ecobulk (NCM 8609.00.00), IBC pallet de ferro (NCM 8609.00.00), sucata de garrafeira moída (NCM 3915.90.00) e sucata de caixa tetrapak (NCM 4707.90.00).

5. Afirma a Consulente que os produtos relacionados na mencionada tabela não se referem a produtos acabados da Companhia, uma vez que são obtidos de forma indireta ao longo das atividades industriais.

Ressalta que muitos deles (sem informar quais) não são usados no processo produtivo, o que impossibilita o seu reprocessamento, em virtude de não estarem dentro das especificações e das
características apropriadas.

6. Em face disso, a Consulente aponta que efetua a venda desses itens, destacando que tais saídas não são superiores a 3% do faturamento da unidade, cumprindo a regra legal do Prodepe e, assim, no seu entendimento, seriam passíveis da fruição do benefício.

7. Ao final, a Consulente conclui o pedido de consulta nos seguintes termos:

7.1. "A Consulente poderia, atualmente, enquadrar-se na hipótese prevista no § 13 do artigo 5º do Decreto nº 21.959/1999?"

7.2. Caso algum dos produtos indicados na tabela não sejam enquadrados como sobras, refugos ou desperdícios, a Consulente continuaria podendo utilizar o benefício previsto no § 13 do artigo 5º do Decreto nº 21.959, de 1999 sobre os demais itens ou seria desenquadrada em decorrência de sua produção não ser totalmente incentivada?

7.3. Em adição à questão anterior, estaria correto seu entendimento de que os itens indicados na referida tabela, bem como outros de mesma natureza, estariam enquadrados nas disposições do § 13 do artigo 5º do Decreto nº 21.959, de 1999 e, dessa forma, suas saídas podem ser consideradas como relativas aos próprios produtos incentivados, descritos na tabela, desde que inferiores a 3% do faturamento da unidade?

7.4. Estaria correto o entendimento de que o termo “faturamento” indicado no § 13 do artigo 5º do Decreto nº 21.959, de1999, base para o cálculo dos 3%, contempla todas as saídas da fábrica em questão, sejam elas incentivadas ou não incentivadas, de produção própria ou de terceiros, considerando também todos os tributos envolvidos nas operações da Consulente, isto é, ICMS, ICMS-ST, IPI e PIS/Cofins ?

7.5. A avaliação dos 3% sobre o faturamento, de que trata o § 13 do artigo 5º do Decreto nº 21.959, de 1999, deve ser realizado de forma mensal, em que somente ocorreria a fruição, ou seja, os produtos só poderiam ser considerados como incentivados, quando essas saídas forem inferiores ou iguais a 3%?

E na hipótese de serem superiores a 3%, a Consulente poderia utilizar o incentivo, desde que limitado a 3% do faturamento?

É o relatório.

MÉRITO

8. Basicamente, a consulta ora formulada tem por núcleo a interpretação dos conceitos de sobras, refugos e desperdícios, previstos no § 13 do art. 5º do Decreto nº 21.959, de 27 de dezembro de 1999, a seguir transcrito:

Art. 5º As empresas enquadradas nos agrupamentos industriais prioritários indicados no artigo anterior, exclusivamente nas hipóteses de implantação, ampliação ou revitalização de empreendimentos, poderão ser estimuladas mediante a concessão de crédito presumido do ICMS, que observará as seguintes características:

§ 13. Relativamente à empresa beneficiária que produza apenas produtos incentivados, e cuja produção seja totalmente incentivada, na hipótese do seu faturamento referente às saídas de
sobras, refugos ou desperdícios de matérias-primas e insumos não ultrapassar a 3% (três por cento) do valor total do seu faturamento, poderão essas saídas serem consideradas como relativas
aos próprios produtos incentivados.

9. É importante destacar que o legislador tributário poderia ter fixado uma definição própria para os termos em análise, diferenciando-os do seu sentido usual, nos termos da regra prevista no artigo 110 do CTN - Lei nº 5.172, de 25 de outubro de 1966, que apenas proíbe a alteração de institutos, conceitos e formas de direito privado pelo direito tributário quando estes tenham sido utilizados expressa ou implicitamente pela Constituição Federal, Constituições dos Estados e do Distrito Federal ou pelas leis orgânicas dos Municípios para a definição da competência tributária e de suas limitações, situação que não se verifica no presente caso.

10. Tem-se, pois, que o legislador tributário, seja estadual ou federal, não se preocupou em definir, ou mesmo esclarecer, o significado de tais termos.

11. Dessa forma, resta-nos buscar o sentido e o alcance de tais termos a partir da definição usualmente praticada no meio jurídico ou, na hipótese de sua ausência, utilizando-se do seu sentido comum (leigo), tendo-se o cuidado de cotejá-los, em qualquer caso, com o sistema ao qual se pretende inseri-los, isto é, a normatização dos benefícios fiscais do Prodepe.

12. Nessa linha, Plácido e Silva, no seu festejado dicionário de termos jurídicos, traz as seguintes definições para sobras e refugos, que nos parecem totalmente compatíveis com o espírito da proposta normativa prevista no § 13 do artigo 5º do Decreto nº 21.959, de 1999:

12.1. Conceito de sobra: 1. superávit de uma operação, isto é, o resto ou o excesso verificado após o cumprimento de uma obrigação. 2. ... “o que restar, o que exceder os limites necessários ao fim que se tinha, será a sobra.”.

12.2. Conceito de refugo: 1. Na linguagem comercial, indica a mercadoria que não está em situação de venda, ou mercadoria defeituosa, pelo que não é vendida. É a mercadoria recusada como boa ou separada da mercadoria em bom estado, por não atender as qualidades desejadas. É a mercadoria rejeitada.

13. Não se identificou, nos mais importantes dicionários jurídicos, uma definição própria para o termo “desperdício”, o que implica reconhecer que seu significado é o mesmo utilizado em seu sentido comum.

Assim, Aurélio Buarque de Holanda, define o termo desperdício como sendo aquilo que é esbanjado, perdido, extraviado ou o que foi gasto sem proveito.

14. Feitos esses esclarecimentos, os produtos relacionados pelo Consulente em seu pedido e transcritos no item 4 desta resposta, bem como quaisquer outros, devem ser cotejados pelo próprio demandante com as definições aqui estabelecidas, nos termos dos itens 12 e 13 retro, que servirão como regra para aplicação ou não, em situações concretas, do benefício do Prodepe nas respectivas saídas.

15. Ressalte-se que é vedada a formulação de consulta em que se remeta a uma análise de questões de fato, como a análise particularizada de cada um dos itens trazidos pela Consulente, hipótese em que se exigiria a dilação de provas com eventual necessidade de realização de perícia, conforme se extrai do inciso II do § 3º do artigo 56 da Lei nº 10.654, de 27 de novembro de 1991.

16. Resolvida essa questão, passemos agora à análise, ponto a ponto, de cada uma das dúvidas suscitadas pela Consulente em seu pedido.

17. Relativamente à dúvida concernente à possibilidade de a Consulente poder, atualmente, enquadrar- se na hipótese prevista no § 13 do artigo 5º do Decreto nº 21.959/1999, restou claro que isso dependerá do cotejo, a ser realizado por ela própria, entre os produtos objeto da dúvida com as definições aqui expostas para os termos sobra, refugo e desperdício.

18. Quanto à dúvida sobre a possibilidade de a Consulente continuar utilizando o benefício previsto no § 13 do art. 5º do Decreto nº 21.959, de 1999, sobre os demais itens, na hipótese de eventual constatação de que alguns desses não se enquadrem no conceito de sobras, refugos ou desperdícios, numa linha interpretativa de que, com isso, sua produção não seria mais totalmente incentivada, a resposta é de que tal situação não configura impedimento à aplicação da regra prevista no mencionado dispositivo. Isso porque se extrai, numa interpretação lógico-sistemática, que a exigência de produção totalmente incentivada se aplica apenas aos seus produtos finais, por ela industrializados, cuja universalidade da produção deve estar relacionada em seu decreto concessivo de incentivos. Não há sentido, portanto, interpretar-se que a referida regra impeditiva também se aplique ao caso de itens ou produtos que, apesar de não se enquadrarem como sobras, refugos e desperdícios são apenas o resultado indesejado (e algumas vezes até inesperado) do processo industrial desenvolvido pelo contribuinte.

19. Sobre o questionamento formulado quanto a eventual reconhecimento desta Sefaz sobre a aplicação do benefício previsto no § 13 do art. 5º do Decreto nº 21.959, de 1999, a todos os refugos, sobras e eventuais desperdícios listados pela Consulente, a questão segue o entendimento apresentado no item 15 acima.

20. Relativamente ao questionamento formulado sobre o conceito de faturamento para fins de aplicação da regra dos 3% sobre as saídas de sobras, refugos e desperdícios, deve ser considerado o somatório do campo “valor total da nota”, constante de todas as notas fiscais de saída emitidas mensalmente, incluindo-se as transferências e excluindo-se as devoluções, conforme regra extraída da combinação da alínea “a” do inciso XXXII e do Anexo 1 (campos 1.b, 1.c, 1.d, 4.f, 4.g e 4.o, entre outros), ambos da Portaria SF no 239, de 14 de dezembro de 2001, que estabelece os procedimentos relativos à emissão e à escrituração de documentos e livros fiscais a serem adotados pelos beneficiários dos estímulos relativos ao Prodepe, e que embora defina o referido conceito para fins das centrais de distribuição, deve ser aplicado também ao caso das unidades industriais, como resultado de uma necessária interpretação lógico-sistemática e do princípio interpretativo de que onde há a mesma razão deve haver o mesmo direito.

21. Quanto ao questionamento sobre a periodicidade da avaliação dos 3% sobre o faturamento, já se expôs aqui nesta resposta que a mesma deve ser realizada mensalmente, acompanhando o período de apuração do imposto.

22. Relativamente à interpretação sobre a possibilidade de aplicação da regra prevista no § 13 do artigo 5º do Decreto nº 21.959, de 1999, quando o percentual das saídas relativas a sobras, refugos e desperdícios for superior a 3%, impõe-se a aplicação da regra prevista no art. 111 do CTN que prevê interpretação literal, de maneira a restringir o alcance das normas relativas a isenções ou outros benefícios fiscais àquilo que está expressamente previsto no texto normativo.

22.1. Assim, no caso de as saídas de sobras, refugos e desperdícios superarem o limite de 3% do total do faturamento da fábrica incentivada pelo Prodepe, não será possível a aplicação do benefício de que trata o mencionado § 13 do art. 5º do Decreto nº 21.959, de 1999, não sendo possível nem mesmo sua aplicação limitada ao referido percentual. Nessa linha, no caso de as saídas de tais produtos serem iguais ou inferiores a 3% do faturamento, poderão tais saídas serem consideradas como incentivadas. Por outro lado, no caso de as referidas saídas superarem o mencionado patamar, o volume integral da saída de tais produtos não fará jus à aplicação do benefício fiscal previsto no § 13 do art. 5º do Decreto nº 21.959, de 1999.

23. Por fim, é importante se destacar que, na hipótese de unidade industrial beneficiada pelo Prodepe, que possua também operações de revenda de mercadorias produzidas por terceiros, com ou sem benefício do Prodepe sobre tais operações mercantis, o percentual de 3% correspondente às saídas de sobras, refugos e desperdícios da unidade industrial deve ser cotejado apenas sobre o faturamento das operações fabris, devendo ser excluído do referido cálculo as parcelas de faturamento oriundas da comercialização de mercadorias adquiridas de terceiros. Essa interpretação se impõe a fim de se manter a coerência lógica da mencionada regra, evitando-se que a referida verificação seja feita sobre valores que não guardariam qualquer correspondência entre si.

RESPOSTA

24. Que se responda à Consulente nos seguintes termos:

24.1. O sentido dos termos “sobras”, “refugos” e “desperdícios” deve ser aquele habitualmente desenvolvido no âmbito jurídico ou na prática comum, considerando não haver definição legal específica em normas tributárias estaduais ou federais, nos termos do art. 110 do CTN.

24.2. Assim, para efeitos desta Consulta, devem ser adotados os seguintes sentidos para os termos objeto das dúvidas suscitadas pela Consulente:

24.2.1. As sobras correspondem aos às matérias-primas e outros insumos que tenham excedido os limites necessários ao fim a que se propunham originalmente na execução dos processos produtivos desenvolvidos pela Consulente;

24.2.2. Os refugos correspondem às matérias-primas e outros insumos que não estejam em condições de uso para a finalidade para o qual foram adquiridos, separadas daquelas outras que estão em bom estado.

Compreendem todas as matérias-primas e outros insumos que tenham sido rejeitados por não se prestarem mais para serem utilizadas na sua finalidade original; e

24.2.3. Os desperdícios correspondem às matérias-primas e outros insumos que tenham sido usados de forma desnecessária (esbanjados) ou gastos sem o adequado proveito no curso da execução dos respectivos processos fabris 

24.3. Cabe ao próprio contribuinte o dever de cotejar as definições expressas nesta resposta com as supostas sobras, refugos e desperdícios resultantes da prática de suas atividades fabris, tendo em vista que o instituto da Consulta não se presta à analise de situações concretas, em especial quando isso demandaria deste órgão a investigação dos processos produtivos dos quais resultaram os referidos produtos, ensejando a aplicação da regra proibitiva de que trata o inciso II do § 3º do art. 56 da Lei nº 10.654, de 1991.

24.4. Por outro lado, na hipótese de alguns dos itens objeto da consulta não se enquadrarem no conceito de sobras, refugos ou desperdícios, não se impede que se aplique a regra do § 13 do art. 5º do Decreto nº 21.959, de 1999, para os demais itens que com eles mantiverem identidade, já que exigência de que toda a produção seja incentivada diz respeito apenas aos produtos finais industrializados pela Consulente.

24.5. O conceito de faturamento, para fins de aplicação da regra dos 3% sobre as saídas de sobras, refugos e desperdícios, deve levar em consideração o somatório do campo “valor total da nota”,
constante de todas as notas fiscais de saída emitidas mensalmente, incluindo-se as transferências e excluindo-se as devoluções, tomando por base apenas as operações que envolvam mercadorias industrializadas pela própria unidade industrial beneficiada pelo Prodepe. Posto isso, também não devem ser consideradas como faturamento, para efeito da aplicação da mencionada regra, as saídas de mercadorias adquiridas de terceiros para revenda.

24.6. Na hipótese das saídas relativas a sobras, refugos e desperdícios ser superior a 3% do faturamento das operações com mercadorias produzidas pela própria unidade fabril, não é possível a aplicação do benefício previsto no § 13 do art. 5º do Decreto nº 21.959, de 1999, sobre qualquer volume comercializado a título de sobras, refugos e desperdícios, em face da aplicação da interpretação literal de que trata o art. 111 do CTN.

Recife (GEOT/DLO), 29 de setembro de 2022.

ROMERO AUTO DE ALENCAR

AFTE II - Mat. 169.903 - 2

DE ACORDO

LAERCIO VALADÃO PERDIGÃO

Chefe da Unidade de Processos GEOT/DLO

DE ACORDO

GLENILTON BONIFÁCIO DOS SANTOS SILVA

Diretor da DLO