RELATÓRIO

Trata-se de consulta formulada pelo interessado acima identificado, estabelecimento industrial, com inscrição incentivada de bem final, em que questiona sobre a correta tributação de sua atividade.

A consulente participou do Pregão 004/24 do SEBRAE-AM, para fornecimento de uniformes personalizados, que classifica a atividade como “prestação de serviços”, impactando a tributação aplicável. Alega que o contratante – SEBRAE-AM solicita a emissão de nota fiscal de serviço, a ser tributada pelo Imposto sobre serviço de qualquer natureza – ISSQN e não pelo Imposto de Circulação de Mercadorias e Serviço – ICMS.

Salienta que: 

1. sua atividade econômica é classificada como industrialização, modificando a natureza e a finalidade do produto, transformando a matéria prima em produto final (uniformes);

2. é adquirente de toda a matéria prima utilizada em seus produtos, não havendo qualquer entrega de insumos por parte da contratante; 

3. o edital é específico no objeto “confecção de material promocional (camisaria e outros)”;

4. o parecer do contratante – SEBRAE destaca que o objeto do contrato foi erroneamente classificado como industrialização de produtos, quando a atividade principal é a prestação de serviços de confecção de uniformes personalizados;

Ao final informa que a CONSULTA tem como objetivo assegurar a correta aplicação das leis tributárias e o devido recolhimento à fazenda competente, solicitando orientação técnica sobre a correta emissão de notas fiscais.

FUNDAMENTOS DA CONSULTA

A consulta, disciplinada na Lei Complementar nº 19, de 29 de dezembro de 1997, busca atender ao contribuinte, fazendo a Administração Tributária manifestar-se, atendidas as condições formais previstas, a respeito de um procedimento que o contribuinte esteja adotando ou que pretenda adotar em sua atividade e sobre o qual pesem dúvidas a respeito da conformidade às disposições da legislação tributária.

A empresa H I CONFECCOES LTDA, fabricante de uniformes, com Código Nacional de Atividade Econômica – CNAE 1412/02 (Confecção, sob medida, de peças do vestuário, exceto roupas íntimas), inscrita nesta Secretaria de Fazenda como indústria incentivada bem final (06.200.100-0) foi contratada pelo SERVIÇO DE APOIO ÀS MICRO E PEQUENAS EMPRESAS DO AMAZONAS – SEBRAE-AM para confeccionar e fornecer uniformes específicos, utilizando materiais próprios.

Após a assinatura do contrato, o órgão solicitou a emissão de Nota Fiscal de Serviço, sob alegação de que a operação estaria sujeita ao Imposto sobre Serviços de Qualquer Natureza (ISSQN), e não ao Imposto sobre Circulação de Mercadorias e Serviços (ICMS).

Diante desse questionamento, este parecer tem por objetivo esclarecer a correta natureza da operação e a tributação aplicável, com base na legislação vigente e na jurisprudência pertinente.

A Constituição Federal, art. 156, III, outorga aos Municípios competência para instituir imposto sobre “serviços de qualquer natureza, não compreendidos no artigo 155, II, definidos em lei complementar”, o chamado ISS. Sendo assim, o conceito de serviços de qualquer natureza é fundamental para definirmos o que pode ser tributado a título de ISSQN. 

Art. 156. Compete aos Municípios instituir impostos sobre:

III – serviços de qualquer natureza, não compreendidos no art. 155, II, definidos em lei complementar. (Redação dada pela Emenda Constitucional nº 3, de 1993) (Vide Emenda Constitucional nº 132, de 2023) Vigência

Conforme o artigo retro citado, o ISS requer a intermediação de uma lei complementar, sendo delegado a esse instrumento legislativo a definição dos serviços de qualquer natureza que poderão ser sujeitos ao imposto pelos Municípios.

A Lei Complementar nº 116/2003 inclui, em anexo, uma lista de 40 itens de serviços tributáveis, cada um com seus subitens. Entre os serviços listados estão os de informática, medicina e assistência veterinária, estética e atividades físicas, engenharia, arquitetura e construção civil, manutenção e limpeza, educação e ensino, hospedagem, turismo e viagens, estacionamento, vigilância, bancários e financeiros, serviços de apoio administrativo, jurídico e contábil, serviços funerários, entre outros. 

Esta lista tem sido gradualmente ampliada pela revisão de subitens existentes ou pela inclusão de novos subitens.

Ou seja, a prestação de serviço sujeita ao ISSQN somente ocorre quando a atividade está prevista na Lista de Serviços anexa à Lei Complementar nº 116/2003, que dispõe sobre o Imposto Sobre Serviços de Qualquer Natureza, de competência dos Municípios e do Distrito Federal, e dá outras providências, o que não se verifica na hipótese em questão: 

Art. 1° O Imposto Sobre Serviços de Qualquer Natureza, de competência dos Municípios e do Distrito Federal, tem como fato gerador a prestação de serviços constantes da lista anexa, ainda que esses não se constituam como atividade preponderante do prestador. (grifei)

§ 2º Ressalvadas as exceções expressas na lista anexa, os serviços nela mencionados não ficam sujeitos ao Imposto Sobre Operações Relativas à Circulação de Mercadorias e Prestações de Serviços de Transporte Interestadual e Intermunicipal e de Comunicação – ICMS, ainda que sua prestação envolva fornecimento de mercadorias. 

Lista de serviços anexa à Lei Complementar nº 116, de 31 de julho de 2003.

14 – Serviços relativos a bens de terceiros.

14.09 – Alfaiataria e costura, quando o material for fornecido pelo usuário final, exceto aviamento.

O art. 1º, caput e § 2º, da Lei Complementar n. 116/2003, retro citados, estabelece que o ISS tem como fato gerador a prestação de serviços constantes da sua lista anexa e que os serviços nela mencionados não ficam sujeitos ao ICMS, ainda que sua prestação envolva fornecimento de mercadorias.

Esse dispositivo é compatível com o art. 155, § 2º, IX, b, da Constituição, que trata especificamente das operações mistas, estabelecendo que o ICMS incidirá sobre o valor total da operação, quando mercadorias forem fornecidas com serviços não compreendidos na competência tributária dos Municípios.

Art. 155. Compete aos Estados e ao Distrito Federal instituir impostos sobre: (Redação dada pela Emenda Constitucional nº 3, de 1993)

2º O imposto previsto no inciso II atenderá ao seguinte:

(Redação dada pela Emenda Constitucional nº 3, de 1993)

(Vide Emenda Constitucional nº 132, de 2023)

IX – Incidirá também:

b) sobre o valor total da operação, quando mercadorias forem fornecidas com serviços não compreendidos na competência tributária dos Municípios;

O STJ bem sintetiza a questão:

STJ, Resp 1.092.206, 2009. Também: STJ, AgRg nº AREsp 731.694, 2015.

“sobre operações mistas, assim entendidas as que agregam mercadorias e serviços, incide o ISSQN sempre que o serviço agregado estiver compreendido na lista de que trata a LC n. 116/2003 e incide ICMS sempre que o serviço agregado não estiver previsto na referida lista”.

A operação em análise consiste na produção e fornecimento de uniformes, com a utilização de materiais próprios da empresa fabricante. Nesse caso, há a caracterização de fabricação e circulação de mercadoria, sendo aplicável a incidência do ICMS, nos termos da Lei Complementar nº 87/1996 (Lei Kandir):

Art. 1º Compete aos Estados e ao Distrito Federal instituir o imposto sobre operações relativas à circulação de mercadorias e sobre prestações de serviços de transporte interestadual e intermunicipal e de comunicação, ainda que as operações e as prestações se iniciem no exterior.

Art. 2° O imposto incide sobre:

IV - fornecimento de mercadorias com prestação de serviços não compreendidos na competência tributária dos Municípios;

E, nos termos do Regulamento do ICMS-AM, aprovado pelo Decreto nº 20.686, de 28 de dezembro de 1999:

Art. 1º O Imposto sobre Operações Relativas à Circulação de Mercadorias e sobre Prestações de Serviços de Transporte Interestadual e Intermunicipal e de Comunicação – ICMS incide sobre as operações de circulação de mercadorias e as prestações de serviços de transporte interestadual e intermunicipal, por qualquer via, e sobre as prestações onerosas de serviço de comunicação, ainda que as operações e as prestações se iniciem no exterior.

Art. 2º O imposto incide sobre:

IV – fornecimento de mercadorias com prestação de serviços não compreendidos na competência tributária dos Municípios

O certo é que não se pode ignorar norma expressa da legislação estadual que prevê a incidência do ICMS no fornecimento de mercadorias com prestação de serviços não contemplados na lei de regência nacional do ISS, como no caso sob consulta, para, por via de interpretação ampliativa da lista nacional de serviços tributáveis, ou por via de analogia, buscar a incidência do ISS. A tanto se opõe o princípio constitucional da legalidade tributária previsto no art. 150, I, da Constituição Federal de 1988.

De acordo com o Regulamento do IPI/2010, Decreto nº 7.212 de 15 de junho de 2010, caracteriza-se como industrialização qualquer operação que modifique a natureza, o funcionamento, o acabamento, a apresentação ou a finalidade do produto, ou o aperfeiçoe para consumo, utilizando matéria-prima ou insumos para a obtenção de um novo produto, ou seja, a atividade desenvolvida pela Consulente é considerada industrialização, onde há claramente uma operação de transformação, pois tecidos e outros insumos são convertidos em um novo produto acabado (uniforme).

Portanto, a tentativa do órgão contratante de enquadrar a confecção de uniformes no ISS carece de amparo legal, sendo essencial manter a tributação pelo ICMS, conforme determina a legislação estadual e o entendimento dos tribunais superiores.

RESPOSTA À CONSULTA

A consulta trata da correta tributação incidente sobre a confecção de uniformes sob encomenda, com fornecimento de materiais pela empresa. Nos termos Constituição Federal, da Lei Complementar nº 87/1996 (Lei Kandir) e da jurisprudência do STF e STJ, a operação configura circulação de mercadoria, sujeitando-se ao ICMS, e não ao ISS, uma vez que a atividade não está expressamente prevista na Lista de Serviços da LC nº 116/2003. 

Dessa forma, a empresa deve emitir Nota Fiscal de Venda de Mercadoria (NFe) e recolher o ICMS, conforme a legislação estadual aplicável, sendo indevida a exigência de emissão de Nota Fiscal de Serviço para recolhimento do ISS.

Auditoria Tributária, em Manaus, 12 de fevereiro de 2025.

AUDREY CRISTINY SIMOES ASSAYAG

Julgadora de Primeira Instância

Assinado digitalmente por: AUDREY CRISTINY SIMOES ASSAYAG em 13/02/2025 às 09:36:46 conforme MP nº- 2.200-2 de 24/08/2001.

Destinatário: AT

Processo: 01.01.014101.120553/2025-73

Interessado: H I CONFECCOES LTDA

Assunto: CONSULTA TRIBUTÁRIA

DESPACHO

Nos termos do artigo 272, §1º c/c art. 273 da LC 19/97 – Código Tributário do Estado – CTE, HOMOLOGO a solução de consulta nº 003/2025-AT, de fls. 32/35, por seus próprios fundamentos.

Retorne-se a Auditoria Tributária para cientificar o consulente e demais providências pertinentes.

Gabinete do Secretário Executivo da Receita, em Manaus, 12 de março de 2025.

DARIO JOSÉ BRAGA PAIM

Secretário Executivo da Receita.

Assinado digitalmente por: DARIO JOSE BRAGA PAIM em 24/03/2025 às 12:21:35 conforme MP nº- 2.200-2 de 24/08/2001.