ASSUNTO: alíquota do ICMS incidente sobre a comercialização de produtos de higiene pessoal, perfumaria e cosméticos.

DISPOSITIVOS INTERPRETADOS:

1. Artigo 20, I, “a”, da Lei n° 7.000/01

2. Artigo 20, IV, “g”, da Lei n° 7.000/01

3. Lei Federal n° 6.360/76

1. RELATÓRIO

Trata-se de consulta sobre interpretação e aplicação das regras relativas às alíquotas do Imposto sobre Operações Relativas à Circulação de Mercadorias e sobre Prestações de Serviços de Interestadual e Intermunicipal e de Comunicação (ICMS).

Em síntese, a consulente informa que é uma indústria do regime ordinário e a partir de 01/01/2021 passou a recolher o ICMS com alíquota de 25%, sobre os produtos xampu (NCM 3305.10.00), creme de pentear (NCM 3305.90.00) e condicionador (NCM 3305.90.00 EX01).

Relata que em março de 2024, realizou venda a pessoa jurídica contribuinte do ICMS comércio varejista, sendo questionada sobre a alíquota do imposto incidente nos produtos acima citados e recebendo a solicitação de alteração para 17%.

Nesse sentido, informa que realizou consulta sobre o tema junto ao Fale Conosco, entendendo que este canal de comunicação também considera que a alíquota a ser aplicada aos produtos seria 17%.

Nesse contexto, apresenta os questionamentos:

1) Está correta a orientação de que o Xampu NCM 3305.10.00, creme de pentear NCM 3305.90.00 e condicionador NCM 3305.90.00 EX01, se enquadra (sic) como Produto de higiene, conforme legislação citada acima?

2) Deve ser considerada a alíquota de ICMS igual a 17% para os produtos Xampu NCM 3305.10.00, creme de pentear NCM 3305.90.00 e condicionar (sic) NCM 3305.90.00 EX01?

3) Se a alíquota for 17%, como proceder em relação aos períodos anteriores? Pois desde 2021 a empresa recolhe a alíquota de 25% de ICMS.

É o relatório.

2. PRELIMINARES

Preliminarmente, constata-se que foram preenchidos os requisitos dos artigos 842 e 845 do RICMS/ES, aprovado pelo Decreto n° 1.090-R, de 25/10/2002, motivo pelo qual a consulta encontra-se apta aos seus propósitos.

3. APRECIAÇÃO

A consulta formulada requer o entendimento desta Gerência Tributária sobre a alíquota de ICMS a ser aplicada aos produtos xampu (NCM 3305.10.00), creme para pentear (NCM 3305.90.00) e condicionador (NCM 3305.90.00 EX01).

Inicialmente, importante ressaltar que, em se tratando da classificação das mercadorias, há duas publicações de consultas da Receita Federal, a saber, SC COSIT n° 98.1341 e nº 98.1352, ambas de 2018, que consideram os produtos condicionadores e cremes para pentear, respectivamente, como classificados na NCM (Nomenclatura Comum do Mercosul) 3305.90.00 EX01:

Solução de Consulta n° 98.134 – Cosit, de 27 de maio de 2018 13. Neste contexto, concluímos que o produto para cabelos sob consulta, apresentado em forma de creme pastoso, que contém tensoativos
catiônicos e é próprio para ser utilizado após a lavagem dos cabelos, sendo removido com o enxágüe, é um condicionador capilar (trata-se provavelmente de um condicionador profundo na acepção da citada
Solução de Consulta) nos termos da literalidade exigida para enquadramento no Ex 01 (Condicionadores) da TIPI para o código 3305.90.00.

Conclusão

14. Com base nas Regras Gerais para Interpretação do Sistema Harmonizado RGI 1 (texto da posição 33.05) e RGI 6 (texto da subposição 3305.90) da Nomenclatura Comum do Mercosul (NCM) constante da Tarifa Externa Comum (TEC), aprovada pela Resolução Camex nº 125, de 2016, e da Tabela de Incidência do Imposto sobre Produtos Industrializados (Tipi), aprovada pelo Decreto nº 8.950, de 2016, e em subsídios extraídos das Nesh, aprovadas pelo Decreto nº 435, de 1992, e atualizadas mais recentemente pela IN RFB nº 1.788, de 2018, a mercadoria classifica-se no código NCM 3305.90.00, devendo ser enquadrado no Ex 01 - Condicionadores. (g.n.)

Solução de Consulta n° 98.135 – Cosit, de 27 de maio de 2018

3. Trata-se a presente consulta de um produto para cabelos, registrado na Anvisa como condicionador antiqueda, contendo agentes orgânicos de superfície catiônicos, tendo a função de proteger os cabelos da exposição solar, escovação, poluição e servir de proteção térmica para o secador ou chapinha, acondicionado em frascos de plástico contendo 113,5 e 355g, devendo ser aplicado uniformemente nos cabelos úmidos. O produto não deve ser retirado após a aplicação.

(...)

13. Neste contexto, concluímos que o produto para cabelos sob consulta, apresentado em forma de creme pastoso, que contém tensoativos catiônicos e é próprio para ser utilizado após a lavagem dos cabelos, sendo removido com o enxágüe, é um condicionador capilar sem enxágüe (leave-in), nos termos da literalidade exigida para enquadramento no Ex 01 (Condicionadores) da TIPI para o código
3305.90.00.

Conclusão

14. Com base nas Regras Gerais para Interpretação do Sistema Harmonizado RGI 1 (texto da posição 33.05) e RGI 6 (texto da subposição 3305.90) da Nomenclatura Comum do Mercosul (NCM) constante da Tarifa Externa Comum (TEC), aprovada pela Resolução Camex nº 125, de 2016, e da Tabela de Incidência do Imposto sobre Produtos Industrializados (Tipi), aprovada pelo Decreto nº 8.950, de 2016, e em subsídios extraídos das Nesh, aprovadas pelo Decreto nº 435, de 1992, e atualizadas mais recentemente pela IN RFB nº 1.788, de 2018, a mercadoria classifica-se no código NCM 3305.90.00, devendo ser enquadrado no Ex 01 - Condicionadores. (g.n.)

Ademais, considerando o artigo 20 da Lei n° 7.000/2001, que determina as alíquotas aplicáveis nas operações com mercadorias, tem-se que:

CAPÍTULO VII - DA ALÍQUOTA

Art. 20. As alíquotas do Imposto quanto às Operações Relativas à Circulação de Mercadorias e às Prestações de Serviços de Comunicação e de Transporte Interestadual e Intermunicipal, são:

I - 17% (dezessete por cento):

a) nas operações realizadas no território do Estado, salvo o disposto nos incisos III e IV;

(...)

IV - 25% (vinte e cinco por cento) nas prestações de serviço de comunicação realizadas no território do Estado e nas operações internas, inclusive de importação, realizadas com bens e mercadorias abaixo
classificados segundo a Nomenclatura Brasileira de Mercadorias – SISTEMA HARMONIZADO – NBM/SH:

(...)

g) perfumes e cosméticos, classificados nas posições 3303, 3304, 3305 e 3307; (g.n.)

Verifica-se, portanto, que os perfumes e cosméticos classificados nas posições NCM 3303, 3304, 3305 e 3307 devem ser tributados à alíquota de 25%, por determinação expressa do artigo 20, IV, “g”, da Lei n° 7.000/01.

Contudo, além da classificação NCM é imprescindível que a mercadoria seja considerada um perfume ou cosmético, certo de que produtos de higiene pessoal, por não haver menção expressa na legislação, são enquadrados no artigo 20, I, “a”, do mesmo diploma legal.

Nesse sentido, a Lei Federal n° 6.360/76 traz importante definição de itens de higiene pessoal, perfumes e cosméticos, em seu artigo 3°, conforme segue:

Art. 3º - Para os efeitos desta Lei, além das definições estabelecidas nos incisos I, II, III, IV, V e VII do Art. 4º da Lei nº 5.991, de 17 de dezembro de 1973, são adotadas as seguintes:
(...)

III - Produtos de Higiene: produtos para uso externo, antissépticos ou não, destinados ao asseio ou à desinfecção corporal, compreendendo os sabonetes, xampus, dentifrícios, enxaguatórios bucais, antiperspirantes, desodorantes, produtos para barbear e após o barbear, estípticos e outros;

IV - Perfumes: produtos de composição aromática obtida à base de substâncias naturais ou sintéticas, que, em concentrações e veículos apropriados, tenham como principal finalidade a odorização de pessoas ou ambientes, incluídos os extratos, as águas perfumadas, os perfumes cremosos, preparados para banho e os odorizantes de ambientes, apresentados em forma líquida, geleificada, pastosa ou sólida;

V - Cosméticos: produtos para uso externo, destinados à proteção ou ao embelezamento das diferentes partes do corpo, tais como pós faciais, talcos, cremes de beleza, creme para as mãos e similares, máscaras faciais, loções de beleza, soluções leitosas, cremosas e adstringentes, loções para as mãos, bases de maquilagem e óleos cosméticos, ruges, "blushes", batons, lápis labiais, preparados anti-solares, bronzeadores e simulatórios, rímeis, sombras, delineadores, tinturas capilares, agentes clareadores de cabelos, preparados para ondular e para alisar cabelos, fixadores de cabelos, laquês, brilhantinas e similares, loções capilares, depilatórios e epilatórios, preparados para unhas e outros;

Observa-se que, na definição trazida pela Lei Federal, os xampus estão expressamente classificados como produtos de higiene pessoal e, dessa forma, não restam dúvidas de que não podem ser tributados como perfumes ou cosméticos, submetendo-se, então, à alíquota de 17%, prevista no artigo 20, I, “a”, da Lei n° 7.000/2001, ainda que classificados na raiz 3305 da NCM.

Noutro giro, em se tratando dos cremes para pentear e condicionadores, a classificação da legislação não é explícita.

Dessa forma, importante se faz considerar a destinação dos produtos.

Os condicionadores e cremes para pentear são produtos destinados à nutrição dos fios, melhorar a penteabilidade, diminuir volume, reduzir frizz, além de proteger o cabelo contra danos causados pela poluição, sol, vento ou temperatura.

Devem ser aplicados após a higienização dos cabelos com o xampu e a diferença entre o condicionador e o creme para pentear, basicamente, é que o segundo não necessita de enxágue.

Destaca-se, ainda, que os fios dos cabelos higienizados com xampu ficam carregados eletrostaticamente, pois estes produtos possuem moléculas com cargas negativas que, ao se repelirem, deixam um aspecto arrepiado, com frizz, promovendo o embaraço.

Por conseguinte, os condicionadores possuem como agentes principais os tensoativos catiônicos, como os sais de quartenário de amônio, que possuem carga positiva e acabam por neutralizar a carga negativa deixada nos fios. Dessa forma, o resultado é a redução do frizz, maior absorção de água pelos fios e facilitação da penteabilidade4.

Na mesma linha, as já citadas Consultas COSIT n° 98.134/18 e nº 98.135/18 referem-se, ainda, a uma análise técnica elaborada pela Coordenação Geral de Administração Aduaneira destinada definir o alcance do termo “condicionadores”, dispondo que:

12. Discorre no referido documento que também a indústria cosmética se prontificou a desenvolver os condicionadores de cabelos; preparações à base de tensoativos catiônicos, que reduzem a carga eletrostática dos cabelos provocada pelo agentes aniônicos dos shampoos e ainda dão mais brilho e maciez além de facilitar o pentear dos cabelos úmidos ou secos.

A retrocitada Solução de Consulta ainda conclui que condicionadores são preparações que possuem uma abrangência maior que os cremes para enxágue, denominados cremes rinse e pondera que tais preparações (os condicionadores), com o desenvolvimento tecnológico, sofreram uma série de melhorias, resultando em, pelo menos, quatro espécies básicas (as quais também podem ser desdobradas em outras variações de mais ou menos intensidade):

“1º) Condicionador instantâneo. Aplica-se depois do xampu e, após 5 minutos, enxágua-se. Destina-se aos cabelos pouco danificados, ajudando no seu pentear;

2º) Condicionador profundo. Aplica-se sobre os cabelos, aguarda-se por 20 a 30 minutos, lava-se com xampu e por fim enxágua-se. Destina-se a cabelo quimicamente danificado;

3º) Condicionador sem enxágue. Deve ser aplicado sobre os cabelos secos e, feito isto, penteia-se. Objetiva prevenir os danos ocasionados pela secagem artificial dos cabelos. Ademais, ajuda também a pentear;

4º) Creme rinse. Deve ser aplicado depois do xampu e, após 2 ou 3 minutos, enxaguado em seguida . Ajuda a desembaraçar.

Vale notar também que há diversas variações desses quatro tipos básicos de condicionadores, tais como, condicionador leve e condicionador intensivo. Todavia, essas variações de condicionadores sempre podem ser alocadas junto aos tipos mencionados de condicionadores.” (g.n.)

Observa-se a descrição das finalidades dos condicionadores e cremes para pentear como sendo proteção, prevenção de danos ocasionados pela secagem artificial do cabelo, auxílio na penteabilidade, indo ao encontro da definição de cosmético trazida pela Lei Federal n° 6.360/76: destinados à proteção ou embelezamento das diferentes partes do corpo.

Ainda que determinados condicionadores ou cremes para pentear possam possuir em sua fórmula alguma característica residual de produtos de higiene pessoal, sua principal finalidade, decerto, não é essa.

Isto posto, fica clara a classificação dos condicionadores e cremes para pentear como cosméticos e, para tanto, deve ser atribuída a alíquota de 25%, nos termos da legislação tributária do Estado do Espírito Santo.

De forma a reforçar o entendimento trazido no presente parecer, destaca-se que o Conselho Estadual de Recursos Fiscais - CERF/ES decidiu reiteradamente nos anos de 2022, 2023 e 2024 que deve ser aplicada a alíquota de 17% para produtos de higiene pessoal e de 25% para perfumes e cosméticos, sendo que dentre os cosméticos e perfumes estavam inclusos os cremes para pentear e condicionadores. Segue abaixo amostra de acórdãos com decisões nesse sentido:

Ademais, há Estados que já se pronunciaram, por meio de respostas a
consultas tributárias, considerando que os condicionadores e cremes para pentear
se encaixam na alíquota majorada de suas legislações, de 25%.

É o caso de Minas Gerais, por meio da Consulta MG n° 101/19995, conforme segue:

É de se concluir, portanto, que com essa nova redação aplica-se a alíquota de 25% a todos os produtos (com exceção da água de colônia), enquadrados no conceito de cosméticos, produtos de toucador e perfumes. Buscando elucidar a questão, listamos os produtos comercializados pela Consulente, tributados à alíquota de 25%: acetona, água oxigenada cremosa, água oxigenada líquida, alicates para cutículas, alicates para unhas, base e esmaltes para unhas, bronzeadores, ceras depilatórias, cortadores de unhas, creme para limpeza de pele, cremes depilatórios, cremes e géis para acne, cremes hidratantes, creme para mãos, desodorante para os pés, esfoliante para pele, espátulas para unhas, esponjas de limpeza facial, espuma de limpeza facial, géis hidratantes, géis para depilação, géis redutores de gordura, gel refrescante para os pés, hidratantes após sol, lixas para manicura (metal e madeira), loções de limpeza, loções hidratantes, loções hidratantes e tratamento, manteiga de cacau, óleos para o corpo, palito de laranjeira para manicura, papel ou plástico para depilação, pedras pomes para manicura, pinça para manicura, pinças para depilação, produtos para celulite, produtos para estrias, produtos para manchas de pele, produtos para tratamento anti-idade, protetores solares, "ralixa" de metal, ralo calo, removedor de esmaltes, "sprays" para os pés, talco para os pés, tesoura de unhas, tônicos para pele, aplicador para tintura, bálsamo capilar, "bob" para cabelo, brilhantina, complexos de vitaminas para cabelo, concentrados de silicone para cabelos, condicionadores, creme rinse, cremes alisantes, cremes fixadores, cremes para cabelos, cremes para pentear, descolorantes, escova para cabelos, géis fixadores para cabelos, grampos para cabelos, "hair sprays" (fixadores capilares), henê alisante, "henna" para tratamento e coloração capilar, hidratantes capilares, loções capilares, máscara capilar, modelador capilar, "mousse" fixador, "mousse" para tratamento capilar, neutralizantes de alisamentos, óleos para os cabelos, pastas alisantes, pente para cabelo, pincel para tintura, produtos para permanente, reparador de pontas, secador de cabelo, tintura para cabelo, tônico capilar, touca de banho, touca térmica, xampu anti-caspa, xampu anti-queda, xampu de tratamento dos cabelos, xampu limpeza para os cabelos, bucha para banho, cremes dentais, escova para banho, escovas dentais, esponjas para banho, espumas de banho, fios dentais, hastes flexíveis com ponta de algodão, sabonetes, sabonetes líquidos, solução bucal, talco, aparelhos de barbear comum, aparelhos de barbear descartáveis, após barba, cargas para aparelhos de barbear, colônias, cremes de barba, deo colônias, desodorantes, espuma de barba, extratos perfumados, géis após barba, géis de barbear, lavandas, loções de barba, pedra hume após barba, pincel de barba, lenços umedecidos, loções higiênicas infantis, óleo mineral, apontador para lápis, base líquidas, batom, "blush", esponjas para pés, "kajal", lápis para os olhos, lápis para as sobrancelhas, maquilagem líquida, máscara para cílios, "pan cake", pincel para maquilagem, pó-compacto, pó- de-arroz, pó facial, removedor de maquilagem, rímel, "rouge", sombra para olhos, espelho. (g.n.)

Recentemente, houve a publicação da Consulta n° 65/20236, do Estado de Santa Catarina, na mesma linha, classificando os produtos em análise como cosméticos:

Importa ressaltar que a posição 3305 da NCM compreende as preparações capilares onde se inserem os xampus e condicionadores, que embora tenham como função a limpeza do cabelo e couro cabeludo, também podem se destinar a nutrição, hidratação e tratamento do couro cabeludo, a partir da fixação de substâncias, fragrâncias e outros produtos que melhoram seu brilho e suavidade, entre outros.

(...)

Buscando um significado dos substantivos contidos no item 04 do Anexo único da Lei 10.297/96, junto ao dicionário Michaeles - Moderno Dicionário da Língua Portuguesa (ed. Companhia Melhoramentos, 1998) encontramos o seguinte:

Cosmético: que serve para embelezar ou preservar a beleza, especialmente
do rosto; substância ou preparado para embelezar, preservar ou alterar a aparência do rosto de uma pessoa ou para limpar, colorir, amaciar, proteger a pele, cabelos, unhas, lábios, olhos ou dentes.

(...)

Portanto, nas operações com xampus e condicionadores, classificados no código 33051000 e 33059000 da NCM, aplica-se a alíquota de 25% (vinte e cinco por cento) nos termos do artigo 19, inciso II, da Lei 10297/96 (art. 26, inciso II do RICMS/SC), pois tais produtos estão abrangidos pela posição 3305 da NCM/SH.

Diante de todo o exposto, considerando a classificação NCM e a destinação dos produtos xampu, condicionador e creme para pentear, bem como as definições trazidas pela Lei Federal n° 6.360/76 e pelas consultas COSIT, conclui-se que o xampu (NCM 3305.10.00) deve ser tributado à alíquota de 17%, por força do artigo 20, I, “a”, da Lei 7.000/01. Em contrapartida, o condicionador (NCM 3305.90.00 EX01) e o creme para pentear (NCM 3305.90.00 EX01) submetem-se à alíquota de 25%, disposta no artigo 20, IV, “g”, da mesma lei, por serem estes considerados cosméticos.

4. CONCLUSÃO

Ante o exposto, passo a responder aos questionamentos:

1) Está correta a orientação de que o Xampu NCM 3305.10.00, creme de pentear NCM 3305.90.00 e condicionador NCM 3305.90.00 EX01, se enquadra (sic) como Produto de higiene, conforme legislação citada acima?

Resposta: Não. Conforme fundamentado na análise do mérito, apenas o xampu se enquadra como produto de higiene pessoal. Já o condicionador e o creme para pentear se enquadram como cosméticos.

2) Deve ser considerada a alíquota de ICMS igual a 17% para os produtos Xampu NCM 3305.10.00, creme de pentear NCM 3305.90.00 e condicionar (sic) NCM 3305.90.00 EX01?

Resposta: Para o xampu (produto de higiene pessoal) deve ser considerada a alíquota de 17%, por força do artigo 20, I, “a”, da Lei n° 7.000/01.

Em se tratando do condicionador e creme para pentear (cosméticos), deve ser aplicada a alíquota de 25%, disposta no artigo 20, IV, “g”, do mesmo diploma legal.

3) Se a alíquota for 17%, como proceder em relação aos períodos anteriores?

Pois desde 2021 a empresa recolhe a alíquota de 25% de ICMS.

Resposta: Havendo comprovação de recolhimento a maior do imposto, subroga-se o contribuinte no direito de pleitear a restituição do indébito, desde que o pedido seja protocolado, na Secretaria da Fazenda, no prazo decadencial de cinco anos, conforme prevê o art. 168 do CTN. Ressalte-se que, nos termos do artigo 166 do CTN, a restituição do imposto, que comporte a transferência do respectivo encargo financeiro, somente será feita a quem prove haver assumido o referido encargo ou estar expressamente autorizado pelo terceiro que o assumiu.

É o parecer.

Vitória-ES, 23 de julho de 2024.

(assinado digitalmente)

Ana Laura Fonseca de Andrade

Auditora Fiscal da Receita Estadual

De acordo. Encaminhe-se à Gerência Tributária.

(assinado digitalmente)

FLÁVIO VIGANOR SILVA

Subgerente de Julgamento de Processos e Orientação Tributária

Aprovo o Parecer Consultivo nº 542/2024.

Se a consulente já vem adotando o entendimento constante no mencionado parecer, que o mantenha com o fito de evidenciar conformidade com as disposições da legislação aplicável. Caso contrário, que o adote, no prazo de dez dias, contado do seu recebimento, em atendimento ao disposto no art. 849 do RICMS/ES.

Pelos fundamentos apresentados, cancelo o Parecer Consultivo nº 309/2024.

Comunique a consulente. Remeta uma cópia do referido parecer à Gerência

Fiscal, com fulcro no art. 857 do RICMS/ES.

(assinado digitalmente)

HUDSON DE SOUZA CARVALHO

Gerente Tributário