ICMS. Consulta tributária. Vendas para não contribuintes. Diferencial de alíquotas. Cálculo. Emenda Constitucional n.° 87, de 2015. Álcool em gel antisséptico, álcool espuma antisséptico, álcool 70. Cesta básica. Convênio ICMS 128/94. Convênio ICMS 236/21. Convênio ICMS 153/15 art. 44, item 1.0.1.43, 1.0.1.42, do anexo III, do Decreto 33.327/19.

I – DO RELATO:

A pessoa jurídica acima qualificada, contribuinte com atividade no ramo de comércio atacadista de medicamentos e drogas de uso humano (CNAE – FISCAL n° 4644-3/01), estabelecido no Estado de São Paulo, com inscrição no Estado do Ceará, elabora consulta a esta Secretaria, na forma como relatamos a seguir.

Antes declara que: 

a) não se encontra sob ação fiscal iniciada ou já instaurada para apurar fatos que se relacionem com a matéria objeto desta consulta; 

b) não está intimado a cumprir obrigação relativa ao fato objeto desta consulta; 

c) os fatos aqui expostos não foram objeto de decisão anterior, ainda não modificada, proferida em consulta ou litígio em que foi parte.

A consulente aduz fazer parte da indústria farmacêutica do Estado de São Paulo, fabricando produtos como álcool em gel antisséptico (NCM 3004.90.99), álcool espuma antisséptico (NCM 3808.94.29), todos com a finalidade de desinfecção para mãos, e em menor escala fabrica o álcool 70 (NCM 2207.20.19) que se presta para limpeza e desinfecção de superfícies.

A consulente afirma que realiza vendas para não contribuintes do estado do Ceará e por esse motivo está recolhendo Diferencial de Alíquota nos termos da Emenda Constitucional n.° 87/15 e requer esclarecimentos sobre tal sistemática de tributação.

Em sua argumentação a consulente cita o Convênio ICMS 128/94, o qual dispõe sobre o tratamento tributário para as operações com as mercadorias que compõem a cesta básica, nesse contexto está inserido o produto “álcool em gel antisséptico” (art. 44, item 1.0.1.43 do Anexo III do Decreto n.° 33.327/19), com alíquota interna nesse Estado de 25% (art. 45, inciso I, alínea “c”, do Decreto n.° 33.327/19). Igualmente, cita o item “outros desinfetantes” (art. 44, item 1.0.1.42 do Anexo III do Decreto 33.327/19), com alíquota interna neste Estado de 18% (art. 45, inciso I, alínea “e”, do Decreto 33.327/19), sustentando que ambos sofrem redução de sua base de cálculo no percentual de 61,11%, de modo que, passariam a ter uma carga tributária de 7%.

Diante de tais fatos ponderados por parte da consulente, esta fixa os seguintes questionamentos:

1. Como a alíquota interestadual é 7%, e os produtos em questão possuem redução de 61,11% (passando a ter carga tributária de 7%) não haveria o recolhimento de Difal 87/15. O entendimento está correto?

2. Caso o entendimento esteja correto, o álcool em forma de espuma antisséptico também entraria no item 1.0.1.43 do Anexo III do Dec. 33.327/2019 que se refere ao Art. 44, mesmo que a nomenclatura esteja “em gel”?

3. O nosso álcool 70 (que tem por finalidade limpeza e desinfecção de superfícies) poderá ter alíquota de 18% e seria tributado conforme Art. 44, item 1.0.1.42 do Anexo III do Dec.33.327/19 sendo classificado como “Outros desinfetantes”? Ou ele não se encaixaria em nenhuma dos itens desse anexo?

Instados a nos manifestar, proferimos o nosso parecer acerca da matéria sob análise.

II – DO PARECER:

Na presente consulta, a empresa contribuinte realiza interpretação no sentido da inexistência de cobrança de ICMS Diferencial de Alíquotas (DIFAL) nas operações interestaduais destinadas a
consumidores finais com os produtos que indica - álcool em gel antisséptico (NCM 3004.90.99), álcool espuma antisséptico (NCM 3808.94.29) e álcool 70 (NCM 2207.20.19), uma vez que, segundo a consulente, estes figuram no rol de produtos da cesta básica com carga tributária interna reduzida, passando a ter carga tributária de 7%, e por consequência quando a alíquota interestadual devida for de 7%, nas hipóteses de mercadorias oriundas das regiões sul e sudeste, acarretaria uma coincidência de cargas não restando qualquer valor a título de DIFAL a ser recolhido.

A priori cabe destacar sobre a tributação dos produtos indicados pela consulente.

As operações internas com os produtos da cesta básica são originárias do Convênio ICMS 128/94 (prazo indeterminado) combinado com a Lei 12.670/96, art. 43, I e Decreto 33.327/2019, Anexo III, itens 1.0.1 e 1.0.2.

No que se refere ao “álcool em gel antisséptico” este possui alíquota de ICMS de 25%, vez que é considerado “álcool para quaisquer fins”, exceto combustível, nos termos do art. 45, inciso I, “c”, do Decreto Estadual n.° 33.327, de 30 de outubro de 2019. O álcool em gel antisséptico tem redução em sua base de cálculo em 61,11%, por ser componente do rol de produtos da cesta básica, conforme Decreto n.° 33.327, de 2019, Anexo III, item 1.0.1.43. Neste caso, a carga final resulta em 9,72% (25% reduzido em 61,11%). Cabe destacar que o álcool em gel antisséptico contemplado com o benefício da cesta básica são os códigos SITRAM 2048 e 2056.

O álcool comum é aquele que não tem o benefício da cesta básica, por exclusão, é aquele que não se enquadra como álcool em gel antisséptico. Dessa forma, o álcool comum é o líquido antisséptico ou não e o gel não antisséptico. No caso do álcool comum antisséptico (que não é em gel) e para os demais, o código SITRAM é o 2057 e frise-se, estes não possuem o benefício fiscal da cesta básica incidindo alíquota de 25% sobre o valor do produto.

Dito isso, a consulente deve observar atentamente o tratamento dispensado aos produtos que comercializa, desse modo, o benefício fiscal concedido pela legislação cearense é exclusivamente
para o produto “álcool em gel antisséptico” – item 1.0.1.43, Anexo III, do Decreto 33.327, de 2019, não alcançando os outros produtos citados pela consulente (álcool espuma antisséptico e álcool 70) devendo ser dado a estes tratamentos comuns ordinários.

No que tange a interpretação da consulente sobre o enquadramento do álcool 70 como “outros desinfetantes” não merece prosperar, uma vez que não cumprido os requisitos para tal tipificação nos termos da legislação federal e local de regência, devendo ser observada a Nota Explicativa n.° 05, de 28 de agosto de 2023 emitida por esta Secretaria de Fazenda.

Com a presente explanação, resta por diretamente respondidos os itens 2 e 3 da consulta formulada.

Argumenta a requerente que a cobrança é indevida em razão da legislação cearense prever a redução da base de cálculo nas operações internas com produtos que indica, de forma que a carga tributária interna efetiva corresponda a 7%, conforme item 1.0.1.27 do Anexo III do Decreto nº 33.327/2019.

Entre os procedimentos a serem observados nas operações e prestações que destinem mercadorias, bens e serviços a consumidor final não contribuinte do ICMS, localizado em outra unidade federada, o Convênio ICMS 236/2021 determina que devem ser consideradas quaisquer regras de redução da base de cálculo ou isenção previstas pelo estado de destino ou de origem para se apurar o DIFAL devido na operação.

A autora tem a interpretação de que, por haver redução de base de cálculo nas operações internas relacionadas aos produtos que comercializa, ficaria prejudicada a utilização das alíquotas internas de 18% e 25% para efeitos de aplicação do cálculo do ICMS Diferencial de Alíquotas. E isto porque, sendo a carga tributária efetiva da operação interna de 7%, não haveria DIFAL a ser recolhido, devido ao fato de não haver diferença positiva entre a carga tributária interna e a alíquota interestadual.

Inicialmente, cabe destacar que a Emenda Constitucional nº 87/15 modificou o art. 155, § 2º, incisos VII e VIII da Constituição Federal, criando novas regras para as operações interestaduais destinadas a consumidor final, contribuinte ou não do imposto, sendo devida ao estado de destino da mercadoria, a diferença entre a sua alíquota interna e a alíquota interestadual.

Em princípio, o estado do Ceará adota, no cálculo do DIFAL quando da realização de operações destinadas a não contribuintes do ICMS aqui estabelecidos, a aplicação da diferença entre a alíquota interna e a interestadual da unidade federada de origem (18% - 12% = 6%, para as operações com origem na Região Nordeste, por exemplo), seguindo o mandamento constitucional.

O Convênio ICMS 236/2021 dispõe sobre a aplicação dos benefícios fiscais da isenção e de redução da base de cálculo às operações e prestações interestaduais, da forma a seguir transcrita:

Cláusula segunda. (…)

§ 5º Os benefícios fiscais da redução da base de cálculo ou de isenção do ICMS, autorizados por meio de convênios ICMS com base na Lei Complementar nº 24, de 07 de janeiro de 1975,
ou na Lei Complementar nº 160, de 07 de agosto de 2017, implementados nas respectivas unidades federadas de origem ou de destino, serão considerados no cálculo do valor da DIFAL nos termos do Convênio ICMS nº 153, de 11 de dezembro de 2015.

A autora entende, então, que não é devido o ICMS referente ao DIFAL disposto na Emenda Constitucional nº 87/2015, tendo em vista o impacto da redução da base de cálculo na operação
interna no estado do Ceará.

Contudo, este não é o entendimento adotado por esta Secretaria da Fazenda. Pela leitura do dispositivo acima mencionado, não há dúvidas de que deve ser observada a redução da base de cálculo para os mencionados produtos prevista no Anexo III do Decreto nº 33.327/2019, quando da cobrança do ICMS Diferencial de Alíquotas da Emenda Constitucional nº 87/2015.

Entretanto, tal situação não implica dizer que não haverá diferença positiva entre a carga tributária interna e a alíquota interestadual, da forma como argumenta a autora. É notório que tanto o art. 43, inciso I, alínea “z-18” da Lei nº 12.670/1996, quanto o item 1.0.1.43 do Anexo III do Decreto nº 33.327/2019, não fazem referência a carga tributária, e sim a percentuais que resultam em reduções da base de cálculo do imposto.

No mesmo sentido, o Convênio ICMS 153/2015 também não faz referência a carga tributária, ressaltando, inclusive, a aplicação da alíquota interna prevista na legislação da unidade federada de
destino, ao considerar o benefício fiscal de redução da base de cálculo de ICMS no cálculo do DIFAL, senão, veja-se:

Cláusula primeira Os benefícios fiscais da redução da base de cálculo ou de isenção do Imposto sobre Operações Relativas à Circulação de Mercadorias e sobre Prestações de Serviços de Transporte Interestadual e Intermunicipal e de Comunicação - ICMS, autorizados por meio de convênios ICMS com base na Lei Complementar nº 24, de 7 de janeiro de 1975, e na forma prevista nos termos da Lei Complementar nº 160, de 7 de agosto de 2017, enquanto vigentes, implementados nas respectivas unidades federadas de origem ou de destino serão considerados no cálculo do valor do ICMS devido, correspondente à diferença entre a alíquota interestadual e a alíquota interna da unidade federada de destino da localização do consumidor final não contribuinte do ICMS.

§ 1º No cálculo do valor do ICMS correspondente à diferença entre as alíquotas interestadual e interna de que trata o caput será considerado o benefício fiscal de redução da base de cálculo de ICMS ou de isenção de ICMS concedido na operação ou prestação interna, sem prejuízo da aplicação da alíquota interna prevista na legislação da unidade federada de destino.

Desta maneira, para o estado do Ceará, nas operações com álcool em gel antisséptico, é devido o DIFAL em epígrafe, considerando a aplicação da alíquota do estado de origem e da alíquota interna, observado o percentual referente à redução da base de cálculo, da seguinte forma:

DIFAL = [BC reduzida x (alíq. interna da UF de destino – alíq. interestadual da UF de origem)]

A título de exemplificação, se em operação interestadual com álcool em gel antisséptico oriundo do Estado de São Paulo para o Estado do Ceará no valor de R$ 100,00 reais:

• R$ 5,04 = [ R$ 28,00 x ( R$ 7,00 - R$1,96)]

- DIFAL = [BC reduzida x (alíq. interna da UF de destino – alíq. interestadual da UF de origem)]

- BC reduzida = valor da operação x (1 - % redução de base de cálculo)

- % redução da base de cálculo = 72% (alíquota de 25% para alíquota de 7%)

Por oportuno, salientamos, ainda, que, no caso do Fisco Estadual vir a constatar eventual irregularidade nos documentos fiscais que acobertam as operações, o contribuinte estará sujeito às
penalidades previstas na legislação estadual, inclusive quanto ao pagamento do ICMS porventura devido, com os acréscimos legais.

Com esses esclarecimentos, consideram-se dirimidas as dúvidas apresentadas na consulta.

A resposta à Consulta Tributária aproveita a Consulente nos termos da legislação vigente, devendo atentar-se para eventuais alterações da legislação tributária tratada neste Parecer.

É o Parecer, s.m.j.