ICMS. Lubrificantes acondicionados em tambores, não destinados à venda a varejo. substituição tributária.
Nos termos do pedido de que tratam as fls. 3 a 5, Ingrax Indústria e Comércio de Graxas S/A, IE n.° 77.882.774, empresa localizada no Município de Duque de Caxias, Rio de Janeiro, CNPJ 77.575.330/0004-82, realiza consulta jurídico-tributária.
Em sua petição inicial, devidamente assinada (fls. 06 e 07) e acompanhada do recolhimento da taxa devida (fls. 08 e 09), o contribuinte questiona, em apertada síntese, se “na remessa de óleo lubrificante acondicionado em tambor para o comerciante atacadista estabelecido no Estado do Rio de Janeiro, a empresa consulente deixará de reter e recolher o ICMS devido a título de substituição tributária, devendo, no entanto, recolher o ICMS tão somente sobre a operação própria” e, consequentemente, “na operação citada, passa o comerciante atacadista a ser eleito o substituto tributário, ou seja, passa a ser o responsável pela retenção e o recolhimento do ICMS-ST sobre as operações subsequentes”?
Conforme registrado em sua petição inicial, a consulente justifica seu entendimento de que não caberia o regime de substituição tributária nas operações com lubrificantes acondicionados em tambores, não destinados à venda a varejo,
em virtude do disposto no art. 45, parágrafo único, inciso I, do Livro IV do RICMS/00.
A referida disciplina, ao que parece, surgiu com o advento da Resolução SEEF n.° 2.375, de 27 de dezembro de 1993, mais exatamente a partir de 14 de maio de 1996 após a edição da Resolução n.° 2.697/96. Este ato alterou o parágrafo único do artigo 9.° daquela Resolução e instituiu a hipótese em questão.
Não me parece que o alcance do dispositivo em questão resida apenas na comercialização do produto ao atacado ou varejo, como expõe a consulente. A interpretação do art. 45, parágrafo único, inciso I, do Livro IV do RICMS/00 parece exigir a compreensão a respeito (1) do significado “de venda a varejo”; (2) do sentido da vírgula inserida após “tambores” e (3) da possibilidade de venda a varejo de óleos lubrificantes acondicionados em tambores.
A “venda a varejo”, igualmente denominada venda a retalho, “é aquela em que as mercadorias se vendem à medida, por unidade, ou pêso, em pequenas porções, ou tantas quantas as necessárias ao consumo ou necessidade do comprador. Opõe-se ao sentido de venda por grosso, ou por atacado”. O comércio varejista, para o autor De Plácido e Silva, seria executado por “vendas diretas ao consumidor particular, isto é, àquele que adquire o produto ou mercadoria para seu uso e consumo particulares”.
No universo econômico, o varejo pode ser definido como a “atividade comercial situada no elo final da cadeia que liga o produtor e o consumidor. Geralmente, é no varejo que os consumidores obtêm as mercadorias de que necessitam para reproduzir sua vida individual e social”. Na legislação tributária fluminense, por sua vez, é considerado varejista “o estabelecimento que efetue operações de venda de mercadorias, novas ou usadas, ao consumidor final, para consumo pessoal ou domiciliar”.
A partir de alguns aspectos reproduzidos nas definições (relacionadas “a venda a varejo”) extraídas dos dicionários e normas supracitados, e considerados os tamanhos e capacidades dos tambores usualmente comercializados no mercado, poder-se-ia argumentar que a vírgula empregada após tambores antecederia mera explicação, sendo possível, portanto, a supressão do trecho “não destinados a venda a varejo” sem perda substancial de seu sentido. Ou seja, entender-se-ia que lubrificantes acondicionados em tambores não seriam passíveis de eventual e futura venda a varejo e, consequentemente, não poderiam ser alcançados pelo regime de substituição tributária.
Entretanto, não deve a legislação, excetuadas as hipóteses legalmente previstas, ser interpretada apenas gramaticalmente. Parece-me evidente que, a fim de compatibilizar-se com a realidade fática e com as demais normas que dispõem sobre o assunto, a legislação trata de possível venda a varejo do óleo lubrificante acondicionado em tambores. Em outras palavras, entendo que determina o art. 45, parágrafo único, inciso I, do Livro IV do RICMS/00 que não se aplica o regime de substituição tributária quando (1) o óleo lubrificante acondicionado em tambores não for destinado à venda a varejo ou (2) não for possível futuramente dar esta destinação ao referido óleo.
A fim de reunir elementos sobre a hipótese em tela, entendo valioso o registro de alguns comandos normativos editados pela Agência Nacional do Petróleo (ANP). A Resolução ANP n.° 18/2009, em que pese não realizar qualquer menção às formas de acondicionamento do produto, fixa importante disciplina a respeito da comercialização de óleo lubrificante acabado (automotivo e/ou industrial) por produtor.
No que tange ao óleo lubrificante acabado automotivo, convém registrar a existência da Resolução ANP n.° 41/2013 e principalmente transcrever alguns artigos:
“Art. 2° A atividade de revenda varejista de combustíveis automotivos, considerada de utilidade pública, compreende:
III - a comercialização a varejo, em seu estabelecimento, de combustíveis automotivos no tanque de consumo dos veículos automotores terrestres, das embarcações marítimas, lacustres e fluviais ou em recipientes que observem o disposto no parágrafo único do art. 17 e o art. 34-A desta Resolução; de óleo lubrificante acabado envasado e a granel; de aditivo envasado para combustíveis líquidos; de aditivo envasado para óleo lubrificante acabado; de graxas lubrificantes envasadas e de querosene iluminante a granel ou envasado; e/ou
Art. 4° Para os fins desta Resolução, ficam estabelecidas as seguintes definições:
XI - Óleo lubrificante acabado envasado e a granel: óleo lubrificante acabado envasado em embalagens, bombonas, tambores ou tanques;
Art. 17. O revendedor varejista de combustíveis poderá revender, a varejo, em seu estabelecimento, destinado ao consumidor, observado o art. 25 desta Resolução, os seguintes produtos:
II - óleo lubrificante acabado envasado ou a granel;”.
Observe-se a previsão normativa da ANP de que óleos lubrificantes acabados acondicionados em tambores para uso automotivo possam ser objeto de venda a varejo. Existiria, entretanto, a possibilidade fática/real de este tipo de negócio ocorrer? Ao que tudo indica sim, tanto o cotidiano diário, como reportagens sobre o tema deixam evidente a possibilidade de aquisição de lubrificantes acondicionados em tambores e conseguinte venda a varejo por oficinas mecânicas, por exemplo. Neste caso, ao invés de venderem ao consumidor final, p.ex., quatro embalagens de um litro, “extraem” do tambor e fornecem a quantidade exata demandada pelo consumidor final para seu consumo pessoal.
Desta forma, s.m.j., é prevista e possível a operação de venda a varejo de lubrificantes acondicionados em tambores, especialmente pelo fato de a venda efetuada pelo varejista, nos termos previstos no Livro XVII do RICMS/00, destinar-se a consumidor final para consumo pessoal ou residencial. Tal fato fulmina eventual raciocínio de que lubrificantes acondicionados em tambores não seriam passíveis de venda a varejo.
Quanto aos demais óleos lubrificantes acabados, inclusive o industrial, não foi encontrada nenhuma disciplina própria que acrescente informações ao presente caso, especialmente visando a afastar a conclusão alcançada.
Realizados os comentários acima, conclui-se que não se aplica o regime de substituição tributária quando (1) o óleo lubrificante acondicionado em tambores não for destinado à venda a varejo ou (2) não for possível futuramente dar esta destinação ao referido óleo.
CCJT, Rio de Janeiro, 10 de dezembro de 2014
