ASSUNTO: operações de venda a ordem realizadas por contribuinte beneficiário do COMPETE/ES e-commerce DISPOSITIVOS INTERPRETADOS:

1. artigos 506 e 530-L-R-I do RICMS-ES

1. RELATÓRIO

Trata-se de consulta sobre a interpretação e a aplicação de regras relativas ao Imposto sobre Operações Relativas à Circulação de Mercadorias e sobre Prestações de Serviços de Transporte Interestadual e Intermunicipal e de Comunicação (ICMS) no Estado do Espírito Santo.

A consulente é estabelecimento filial de pessoa jurídica de direito privado estabelecida neste Estado. Afirma que possui também filiais localizadas em diversos outros Estados da federação e que iniciará suas atividades no Espírito Santo, no município de Linhares, após a resposta desta consulta.

Ademais, aderiu ao benefício instituído pelo art. 23 da Lei nº 10.568/16 e regulamentado pelo art. 530-L-R-I do RICMS-ES – COMPETE/ES e-commerce. Ao realizar vendas pela internet, informa que pretende emitir nota fiscal de venda ao consumidor em nome da filial localizada no município de Linhares. Entretanto, apresenta dúvida sobre a possibilidade de realizar a entrega física da mercadoria por meio de filial de outro Estado, em operação descrita da seguinte maneira:

A filial de outro Estado, onde o consumidor poderá retirar a mercadoria, emitirá uma NF-e de transferência para a filial de Linhares ES (a mercadoria não será transportada para a filial de Linhares ES); em seguida, a filial de Linhares ES emitirá NF-e de venda para o consumidor e ele retirará a mercadoria em outro Estado.

Posto isso, questiona:

1- O consumidor poderá retirar a mercadoria em outra filial localizada em outro Estado da federação? Exemplo: retirar a mercadoria em outra filial localizada próximo à residência do consumidor (Bahia, Sergipe, Minas Gerais etc.).

2- Nestas operações, não haverá fretes, uma vez que a mercadoria não transitará de um Estado para outro. Qual será o tratamento do ICMS do frete? Emitir o MDF-e? O campo destinado ao transportador da NF-e ficará sem ser preenchido?

3- Devemos mencionar nas NF-e de vendas o artigo 530-L-R-I do RICMS- ES?

4- Fazendo estas operações, poderemos nos manter no COMPETE/ES?

Por fim, declara que não se encontra sob ação fiscal relativamente ao objeto da consulta, nos termos do art. 808 c/c art. 845, III, ambos do RICMS-ES.

É o breve exame dos fatos.

2. APRECIAÇÃO

2.1 PRELIMINAR

Preliminarmente, constata-se que se encontram satisfeitas as exigências previstas nos artigos 842 e 845 do RICMS-ES, aprovado pelo Decreto nº 1.090-R, de 2002.

Desta feita, cabe esclarecer que este parecer produzirá os efeitos previstos no art. 848 do RICMS-ES.

2.2 MÉRITO

Vejamos, inicialmente, o que dispõe o art. 530-L-R-I do RICMS-ES, que trata do benefício em análise:

Seção XI-I

Das Operações Interestaduais que Destinem Mercadoria ou Bem a Consumidor Final, com Aquisição Não Presencial no Estabelecimento Remetente

Art. 530-L-R-I. Nas operações interestaduais destinadas a consumidor final, pessoa física ou jurídica, promovidas por estabelecimento situado neste Estado que pratique exclusivamente venda não presencial, é concedido crédito presumido de forma que a carga tributária efetiva resulte nos seguintes percentuais (Lei n.º 10.568/16):

I - a partir de 1.º de janeiro de 2016, um inteiro e cinco décimos por cento;

II - a partir de 1.º de janeiro de 2017, um inteiro e vinte e cinco centésimos por cento; e

III - a partir de 1.º de janeiro de 2018, um inteiro e um décimo por cento.

§ 1.º Para os fins desta seção:

I - considera-se venda não presencial aquela realizada por meio da internet ou central de atendimento - call center; (g. n.)

Os demais parágrafos do art. 530-L-R-I apresentam outras disposições relacionadas ao benefício que incluem condições e restrições à sua utilização. Sua análise, entretanto, não é necessária para os fins deste parecer. Em resumo, o incentivo fiscal do COMPETE/ES e-commerce concede crédito presumido a seus beneficiários em operações interestaduais destinadas a consumidor final e promovidas por estabelecimento que pratique exclusivamente venda não presencial.

A consulente propõe a operacionalização das suas vendas interestaduais com a emissão das duas notas fiscais descritas a seguir:

i. Nota fiscal de transferência emitida por filial situado em outro Estado com destino a sua filial de Linhares (“NF1”)

a. Operação que representaria uma remessa simbólica da mercadoria para este Estado

ii. Nota fiscal de venda a consumidor final emitida por sua filial de Linhares

(“NF2”)

a. Operação que representaria uma saída simbólica da mercadoria para outro Estado, diretamente para o consumidor final, com a utilização do benefício do COMPETE/ES

Ressalta-se, de início, que essa operação não encontra respaldo na legislação de regência do ICMS. Na forma descrita pela consulente, a saída física da mercadoria ocorre do estabelecimento localizado em outro Estado diretamente para o consumidor final. Dessa forma, seria necessário haver uma terceira nota fiscal, emitida por aquele estabelecimento, que indicasse como destinatário o consumidor final.

Caso fosse incluída essa terceira nota fiscal, a operações se amoldaria a uma venda a ordem, disciplinada pelo art. 506 do RICMS-ES, in verbis:

Art. 506. Nas vendas a ordem ou para entrega futura, poderá ser emitida nota fiscal, para simples faturamento, com lançamento do IPI, vedado o destaque do ICMS.

(...)

§ 5.º No caso de venda a ordem, por ocasião da entrega global ou parcial das mercadorias a terceiros, deverá ser emitida nota fiscal:

I - pelo adquirente originário, com destaque do imposto, quando devido, em nome do destinatário das mercadorias, consignando-se, além dos demais requisitos, o nome do titular, o endereço e as inscrições, estadual e no CNPJ, do estabelecimento que irá promover a remessa das mercadorias; e

II - pelo vendedor remetente:

a) em nome do destinatário, para acompanhar o transporte das mercadorias, sem destaque do valor do imposto, na qual, além dos demais requisitos, constarão, como natureza da operação, a expressão "Remessa por conta e ordem de terceiros"; o número, a série e a data da nota fiscal de que trata o inciso I, bem como o nome, o endereço e as inscrições, estadual e no CNPJ, do seu emitente; e

b) em nome do adquirente originário, com destaque do imposto, quando devido, na qual, além dos demais requisitos, constarão, como natureza da operação, a expressão "Remessa simbólica - venda a ordem"; o número e a série da nota fiscal prevista na alínea a. (g. n.) Nas operações de venda a ordem, existe a figura de três sujeitos participantes:

(i) o adquirente originário; (ii) o vendedor remetente; e (iii) o destinatário das mercadorias. Este instituto visa propiciar, entre outros, economicidade, rapidez e simplificação logística. A venda a ordem pode ser resumida por duas operações de venda – venda do vendedor remetente para o adquirente originário, seguida de venda do adquirente originário para o destinatário das mercadorias –, com a emissão das três notas fiscais indicadas a seguir:

i. Nota fiscal emitida pelo adquirente originário em nome do destinatário das mercadorias (art. 506, §5º, I)

a. Representa a venda da mercadoria do adquirente originário para o destinatário das mercadorias

b. Equivalente à “NF2” na esquematização proposta pela consulente

ii. Nota fiscal emitida pelo vendedor remetente em nome do destinatário das mercadorias (art. 506, §5º, II, alínea “a”)

a. Nota fiscal que acompanha o transporte das mercadorias com destino ao consumidor final das mercadorias

b. Terceira nota fiscal, sem equivalente na esquematização proposta pela consulente

iii. Nota fiscal emitida pelo vendedor remetente em nome do adquirente originário (art. 506, §5º, II, alínea “b”)

a. Representa a remessa simbólica da mercadoria do vendedor remetente para o adquirente originário

b. Equivalente à “NF1” na esquematização proposta pela consulente

Ainda que não seja exatamente o tipo de operação proposto pela consulente, a partir desse ponto, passemos a analisar a aplicabilidade do benefício do COMPETE/ES e-commerce a operações de venda à ordem.

A consulente parece propor que a totalidade de suas vendas feitas pela internet (vendas não presenciais) seja faturada por meio de notas fiscais emitidas por seu estabelecimento neste Estado, sem que haja, entretanto, nenhuma saída física de mercadorias do seu estabelecimento. Em síntese, o estabelecimento da consulente neste Estado seria mantido com o único objetivo de emitir notas fiscais utilizando o benefício do art. 530-L-R-I do RICMS-ES.

Na legislação que regulamenta o benefício do COMPETE/ES e-commerce não existe nenhum tipo de vedação à realização de operações de venda a ordem. Entretanto, há que se verificar o completo desvirtuamento dos objetivos precípuos do programa quando a totalidade das operações é realizada por meio dessa sistemática. Analisemos o art. 3º da Lei nº 10.568, que estabelece o objeto da COMPETE/ES:

Art. 3.º O COMPETE/ES tem por objeto contribuir para a expansão, modernização e diversificação dos setores produtivos do Estado do Espírito Santo, estimulando a realização de investimentos, a renovação tecnológica das estruturas produtivas e o aumento da competitividade estadual, com ênfase na geração de emprego e renda e na redução das desigualdades sociais e regionais. (g. n.)

Um estabelecimento situado neste Estado que seja beneficiário do COMPETE/ES e realize com exclusividade operações de venda a ordem (i) não estimula a realização de investimentos, a renovação tecnológica das estruturas produtivas e o aumento da competitividade estadual; (ii) não proporciona a geração de emprego e renda; e (iii) não contribui para a redução das desigualdades sociais e regionais.

Diante do exposto, pode-se concluir que o contribuinte signatário de contrato de competitividade na modalidade COMPETE/ES e-commerce apenas poderia realizar operações de venda a ordem se também promovesse saídas de mercadorias do seu estabelecimento localizado neste Estado conforme as operações interestaduais descritas no artigo 530-L-R-I do RICM-ES.

Entendimento análogo foi apresentado no Parecer Normativo nº 001/2024, que consolidou o entendimento da Administração Tributária do Estado do Espírito Santo sobre a aplicabilidade dos benefícios fiscais destinados à indústria, no âmbito do COMPETE/ES, e a terceirização do processo industrial pela empresa beneficiária.

O trecho a seguir, extraído do Parecer Normativo nº 001/2024, argumenta pela impossibilidade da terceirização da totalidade da industrialização:

Como sabido, o programa Compete-ES tem por objetivo contribuir para a expansão, modernização e diversificação dos setores produtivos do Estado do Espírito Santo. Tal propósito deve ser realizado por meio do estímulo a investimentos, da renovação tecnológica das estruturas produtivas e do aumento da competividade estadual, com ênfase na geração de emprego e renda e na redução das desigualdades sociais e regionais.

Considerando que o benefício fiscal tem por destinatário o estabelecimento industrial, é evidente que a tributação leve em consideração as atividades realizadas pelo próprio estabelecimento. Assim, a industrialização deve ser realizada pelo estabelecimento industrial destinatário da benesse, sob pena de subversão de toda a lógica da tributação previamente estabelecida pela legislação.

A industrialização por encomenda não é vedada pela legislação, no entanto, para fruição do benefício destinado à indústria, deve estar restrita aos casos comprovadamente necessários à eficiência do processo produtivo, sendo vedada a integral terceirização.

Uma interpretação diferente desta resultaria em concessão de benefícios sem a contrapartida esperada de investimentos e renovação tecnológica das estruturas produtivas por parte do contribuinte beneficiário.

Com efeito, a integral terceirização do processo de industrialização deforma os objetivos do incentivo fiscal, razão pela qual restam inaplicáveis os benefícios aos estabelecimentos que descumprem as regras de tributação.

(...)

Ante o exposto, conclui-se que a completa terceirização das atividades do estabelecimento industrial desvirtua os objetivos claros do Compete-ES, restando inaplicáveis os benefícios fiscais nas operações, ainda que para fins de cobrança do Imposto sobre Produtos Industrializados – IPI – o estabelecimento autor da encomenda seja equiparado a estabelecimento industrial.

(g. n.)

Observa-se que o Parecer Normativo nº 001/2024 interpreta não ser possível que um estabelecimento beneficiado por incentivo destinado à indústria realize a terceirização da totalidade de suas operações de industrialização. Caso se permitisse, não haveria a contrapartida esperada de investimentos e renovação tecnológica das estruturas produtivas por parte do contribuinte beneficiário.

De maneira semelhante, conceber que uma empresa se instale no Estado do Espírito Santo sem um aparato tecnológico adequado, sem geração de emprego e renda, tendo como único objetivo se beneficiar do incentivo fiscal do COMPETE/ES e-commerce seria desvirtuar todo o propósito do programa.

3. RESPOSTAS

Feitas essas considerações, passemos ao exame das indagações da consulente:

1) O consumidor poderá retirar a mercadoria em outra filial localizada em outro
Estado da federação? Exemplo: retirar a mercadoria em outra filial localizada próximo à residência do consumidor (Bahia, Sergipe, Minas Gerais etc.).

Resposta: Sim. O contribuinte beneficiário do COMPETE/ES e-commerce poderá realizar operações de venda a ordem, desde que também promova saída de mercadorias de seu estabelecimento localizado neste Estado conforme as operações interestaduais descritas no artigo 530-L-R-I do RICMS-ES.

2) Nestas operações, não haverá fretes, uma vez que a mercadoria não transitará de um Estado para outro. Qual será o tratamento do ICMS do frete? Emitir o MDF-e? O campo destinado ao transportador da NF-e ficará sem ser preenchido?

Resposta: Para responder à pergunta, deve-se considerar a aplicabilidade do benefício, nos termos descritos neste parecer. Na operação de venda a ordem, não haverá frete na nota fiscal emitida pela consulente em nome do adquirente das mercadorias, uma vez que não deve haver deslocamento físico das mercadorias. Também não se trata de caso de emissão de MDF-e.

3) Devemos mencionar nas NF-e de vendas o artigo 530-L-R-I do RICMS-ES?

Resposta: Considerando-se, mais uma vez, a aplicabilidade do benefício, nos termos descritos neste parecer, as notas fiscais que acobertem operações interestaduais não devem fazer menção à utilização do benefício fiscal, em conformidade com o art. 530-L-V do RICMS-ES:

Art. 530-L-V. Fica dispensado a indicação relativa a benefícios fiscais, na forma do artigo 637 e 638, nos documentos fiscais que acobertarem operações interestaduais, devendo as referências aos benefícios fiscais utilizados serem registradas no Livro Registro de Apuração do ICMS e Livro Registro de Utilização de Documentos Fiscais e Termo de Ocorrência, inclusive o registro da adesão ao contrato de competitividade.

4) Fazendo estas operações, poderemos nos manter no COMPETE/ES?

Resposta: As operações de venda a ordem não são vedadas expressamente aos contribuintes beneficiários do COMPETE/ES e-commerce.

Entretanto, deve-se observar que o benefício descrito no artigo 530-L-R-I do RICMS-ES é destinado a contribuinte titular de estabelecimento localizado no Estado do Espírito Santo que promova saída interestadual de mercadorias a consumidores finais, mediante venda exclusivamente não-presencial. A realização integral de operações de venda a ordem utilizando o benefício do COMPETE/ES e-commerce desvirtuaria por completo os objetivos do programa.

É o parecer.

Encaminho ao Centro de Estudos Tributários – CET – para apreciação.

Vitória-ES, 07 de maio de 2024.

(assinado digitalmente)

ROGÉRIO BARBOSA VIANA LIMA

Auditor Fiscal da Receita Estadual

De acordo. Encaminhe-se à Gerência Tributária.

(assinado digitalmente)

FLÁVIO VIGANOR SILVA

Presidente do Centro de Estudos Tributários

(assinado digitalmente)

ALEXANDRE DE CASTRO PEREIRA

Secretário do Centro de Estudos Tributários

(assinado digitalmente)

ADAISO FERNANDES ALMEIDA

Membro do Centro de Estudos Tributários

(assinado digitalmente)

PRISCILLA CORREA GONÇALVES DE REZENDE

Membro do Centro de Estudos Tributários

Aprovo o Parecer Consultivo nº 326/2024.

Se a consulente já vem adotando o entendimento constante no mencionado parecer, que o mantenha com o fito de evidenciar conformidade com as disposições da legislação aplicável. Caso contrário, que o adote, no prazo de dez dias, contado do seu recebimento, em atendimento ao disposto no art. 849 do RICMS-ES.

Comunique a consulente. Remeta uma cópia do referido parecer à Gerência

Fiscal, com fulcro no art. 857 do RICMS-ES.

(assinado digitalmente)

HUDSON DE SOUZA CARVALHO

Gerente Tributário