Parecer Normativo Nº 315 DE 03/05/2024 - Estadual - Espírito Santo

Publicado no DOE - ES em 3 mai 2024

ICMS sobre operações interestaduais – compete atacadista – operações de venda à ordem – possibilidade de fruição – caráter residual ou pontual das operações – observância dos objetivos do programa 1. É possível utilizar os benefícios do programa de incentivos vinculados à celebração de contrato de competitividade – compete/es – em operações interestaduais de venda à ordem, promovidas por atacadista beneficiário. 2. Todavia, considerando que o programa visa desenvolver o estado do espírito santo, trazer investimentos, renovar a tecnologia, gerar emprego e renda e diminuir as desigualdades sociais e regionais, deve-se observar que as operações de venda à ordem precisam ocorrer de maneira residual, pontualmente justificadas pelos benefícios logísticos, economicidade, agilidade nas entregas, sob pena de desvirtuar os objetivos previstos.

ASSUNTO: Possibilidade de fruição do benefício COMPETE-atacadista na hipótese de venda à ordem, desde que realizadas de maneira residual

DISPOSITIVOS INTERPRETADOS: 1. Arts. 16, 26 e 27 da Lei nº 10.568/2016

1. RELATÓRIO

Trata-se de consulta sobre interpretação e aplicação das regras relativas à fruição de benefício fiscal do Imposto sobre Operações Relativas à Circulação de Mercadorias e sobre Prestações de Serviços de Transporte Interestadual e Intermunicipal e de Comunicação (ICMS).

Em síntese, a consulente é pessoa jurídica de direito privado, com inscrição estadual ativa, que opera, entre outros, no ramo de comércio atacadista de produtos com NCM 2713.20.00 e 2715.00.00, não sujeitos à substituição tributária no Estado do Espírito Santo.

Ademais, é beneficiária de programa de incentivo vinculado à celebração de Contrato de Competitividade – COMPETE/ES, podendo usufruir dos benefícios previstos no art. 16, da Lei nº 10.568/2016, que se aplicam às suas operações interestaduais.

Diante disso, a consulente indica que pretende realizar operações de venda à ordem no seguinte formato: a) adquirirá mercadorias para revenda junto ao seu fornecedor, estabelecido no RJ; b) tais mercadorias são classificadas sob NCM 2713.20.00 e 2715.00.00; c) por uma questão logística, e que leva em conta a impossibilidade de estocagem das mercadorias, considerando a sua natureza, a consulente solicitará ao seu fornecedor que entregue as mercadorias diretamente nos estabelecimentos de seus clientes, situados em outras unidades da federação (MG e SP, principalmente).

Portanto, a consulente entende que as operações interestaduais a serem estabelecidas são, de fato, enquadradas no conceito de “venda à ordem interestadual”. Dessa forma, destaca que é possível se beneficiar do Programa COMPETE/ES em tais operações, pois não incorre, inclusive, na proibição do art. 16, §3º, V1, da Lei nº 10.568/16.

Posto isso, realiza os seguintes questionamentos:

1) A operação, nos termos narrados acima, classifica-se como uma hipótese de “venda à ordem”, prevista nos arts. 506 e seguintes do RICMS/ES?

2) Pode-se entender que a Consulente dará saídas interestaduais de mercadorias a seus clientes estabelecidos em outras unidades da federação?

3) Estas saídas interestaduais a serem dadas pela Consulente encontram-se abrangidas pelos benefícios do Compete/ES, na modalidade “atacadista”, previstos no art. 16 da Lei 10.568/2016?

4) As vedações previstas no art. 16, §3º, V, art. 26, §5º, II e art. 27, todos da Lei 10.568/2016, de alguma forma impactam no entendimento de que as operações interestaduais de venda à ordem a serem efetuadas pela Consulente encontram-se abrangidas pelos benefícios do Compete/ES, na modalidade “atacadista”, previstos no art. 16 da mesma Lei 10.568/2016?

Por fim, aduz que não se encontra sob ação fiscal relativamente ao objeto da consulta.

É o breve relatório, o qual passará a ser apreciado.

2. APRECIAÇÃO

2.1 PRELIMINAR

Preliminarmente, constata-se que se encontram satisfeitas as exigências previstas nos artigos 102 e 105 da Lei nº 7.000/01, bem como o pagamento da taxa referida no art. 846, I, do RICMS/ES.

Desta feita, cabe esclarecer que este parecer produzirá os efeitos previstos na legislação em vigor.

2.2 MÉRITO

A presente consulta submete, na forma da legislação aplicável, dúvidas sobre a possibilidade de fruição do benefício fiscal disposto no art. 16, da Lei 10.568/16, conhecido como “COMPETE-atacadista”, nas operações a serem implementadas pela consulente.

Antes de adentrar ao exame específico do mérito, é importante estabelecer o tratamento normativo do tema. Para isso, deve-se trazer aos autos importantes artigos da Lei nº 10.568/16, que estabeleceu o programa de incentivos vinculados à celebração de Contrato de Competitividade no Estado do Espírito Santo: -

Seção XII - Das Operações Realizadas por Estabelecimento Comercial Atacadista

Art. 16. O estabelecimento comercial atacadista, estabelecido neste Estado, deverá, a cada período de apuração, estornar do montante do débito registrado em decorrência de suas saídas interestaduais, destinadas a comercialização ou industrialização, percentual de forma que, após a utilização dos créditos correspondentes apurados no período, a carga tributária efetiva resulte no percentual de um inteiro e dez centésimos por cento.

§ 1.º O estabelecimento que optar pela adoção dos procedimentos previstos neste artigo deverá proceder à apuração e ao recolhimento do imposto incidente sobre essas operações, em separado, utilizando documento de arrecadação com o código de receita 380-8.

§ 2.º O crédito relativo às aquisições das mercadorias que tenham sido objeto das operações de que trata o caput fica limitado ao percentual de sete por cento.

§ 3.º O disposto neste artigo não se aplica às operações:

I - com café, energia elétrica, lubrificantes, combustíveis líquidos e gasosos, derivados ou não de petróleo, e às prestações de serviços de transporte interestadual e intermunicipal e de comunicação;

II - que destinem mercadorias a consumidor final pessoa física;

III - com mercadorias sujeitas ao regime de substituição tributária já adquiridas com imposto retido;

IV - com cacau e pimenta-do-reino in natura e couro bovino;

V - de venda, ou remessa a qualquer título, de mercadoria ou bem, nos casos em que o adquirente, ou destinatário, localizado em outra unidade da Federação, determine que o estabelecimento alienante, ou remetente, localizado neste Estado, promova a sua entrega a destinatário localizado neste Estado, inclusive na hipótese de venda à ordem;

VI - nas transferências de mercadorias ou bens importados sujeitos aos efeitos da Resolução n.º 13, de 2012, do Senado Federal.

(...)

§ 6.º A fruição do benefício de que trata este artigo fica condicionada a que o contribuinte:

I - seja inscrito no CNPJ com atividade econômica principal identificada na CNAE - Fiscal, como comércio atacadista;

II - seja usuário do DT-e; e

III - não seja usuário de ECF.

§ 7.º O disposto neste artigo aplica-se também às operações que destinem mercadorias a pessoa

jurídica, na condição de consumidor final, não contribuinte do imposto (...)

(...)

Art. 26. Os benefícios fiscais previstos nesta Lei aplicam-se ao estabelecimento que atender aos seguintes requisitos:

I - ser signatário de: a) termo de adesão às condições estipuladas no contrato de competitividade firmado entre a Secretaria de Estado de Desenvolvimento - SEDES e a entidade representativa do respectivo segmento de atividade produtiva, no Estado do Espírito Santo; e b) termo de opção por domicílio tributário eletrônico;

II - ser usuário de escrituração fiscal digital - EFD, para escrituração dos livros fiscais exigidos pela legislação de regência do ICMS;

III - ser emitente de documento fiscal eletrônico, conforme o caso;

IV - estar em situação regular perante o Fisco Estadual, ou com certidão Positiva com Efeito de Negativa.

V - não possuir débito para com a Fazenda Pública Estadual;

VI - não ser estabelecimento importador beneficiário do Programa INVESTES; e

VII - no caso de importação de bens e mercadorias do exterior, o estabelecimento beneficiário deverá, preferencialmente, adotar:

a) a utilização da infraestrutura portuária e aeroportuária deste Estado; e

b) que as mercadorias ou bens importados sejam desembarcados e desembaraçados no território deste Estado.

§ 1.º Para fins de utilização dos benefícios mencionados nesta Lei, as entidades representativas dos respectivos segmentos de atividades produtivas deverão firmar contrato de competitividade com a SEDES.

(...)

Art. 27. O benefício concedido na forma desta Lei fica automaticamente cancelado nos casos previstos em lei e nas hipóteses de:

I - descumprimento das condições fixadas no termo de adesão;

II - conduta ou atividade lesiva ao meio ambiente ou à ordem econômica, transitada em julgado;

III - prática de crimes contra a ordem tributária ou de sonegação fiscal, com sentença condenatória transitada em julgado;

IV - paralisação das atividades do estabelecimento beneficiário; ou

V- redução do quantitativo de empregados no setor beneficiário, sem prévia justificativa. Depreende-se dos dispositivos destacados que, para celebrar o Contrato de Competitividade e poder usufruir dos benefícios do COMPETE-atacadista, o contribuinte deve, dentre outras exigências:

i) estar estabelecido no Estado do Espírito Santo;

ii) praticar operações interestaduais destinadas à industrialização ou comercialização (ou ainda para pessoa jurídica consumidora final não contribuinte do imposto, com as alíquotas previstas no art. 16, § 7º); iii) ser inscrito no CNPJ com atividade econômica principal identificada na CNAE - Fiscal, como comércio atacadista, usuária de DT-e;

iv) cumprir os requisitos do art. 26 e não incorrer nas hipóteses do art. 27.

De mais a mais, de acordo com o art. 16, § 3º, da referida Lei, assevera-se que algumas operações interestaduais não estão contempladas pelo Programa. Dentre elas, pode-se afirmar a hipótese de venda à ordem para destinatário estabelecido no Estado do Espírito Santo.

O instituto da venda à ordem está previsto no artigo 5062 do Regulamento do ICMS (RICMS/ES), aprovado pelo Decreto nº 1.090-R/2002. Em apertada síntese, há três sujeitos na relação jurídico-tributária, quais sejam, o adquirente originário, o vendedor remetente e o destinatário das mercadorias. Basicamente, consiste em duas operações de venda, sendo a primeira realizada pelo vendedor remetente ao adquirente originário e a segunda pelo adquirente originário ao destinatário das mercadorias. Todavia, a circulação física da mercadoria ocorre diretamente do vendedor remetente para o destinatário, sem passar pelo adquirente originário. Tal instituto visa propiciar, entre outros, economicidade, rapidez e simplificação logística.

Como dito, o art. 16, § 3º, V, da Lei nº 10.568/16, veda a possibilidade de usufruir do benefício COMPETE-atacadista na hipótese de venda à ordem com destinatário final estabelecido no Espírito Santo, pois seria mecanismo de “simular uma operação interestadual, quando, na verdade, teríamos uma operação interna”. Todavia, em todos os artigos destacados, não há proibição de operações de venda à ordem com destinatários situados em outros Estados.

Feitas essas considerações, pode-se afirmar, num primeiro momento, que as operações a serem praticadas pela consulente (vendedor remetente: RJ; adquirente originário: ES; destinatário: outros Estados) são interestaduais, com potencial de fruição dos benefícios COMPETE-atacadista.

2 Art. 506. Nas vendas a ordem ou para entrega futura, poderá ser emitida nota fiscal, para simples faturamento, com lançamento do IPI, vedado o destaque do ICMS. (...) § 5.º No caso de venda a ordem, por ocasião da entrega global ou parcial das mercadorias a terceiros, deverá ser emitida nota fiscal: I - pelo adquirente originário, com destaque do imposto, quando devido, em nome do destinatário das mercadorias, consignando-se, além dos demais requisitos, o nome do titular, o endereço e as inscrições, estadual e no CNPJ, do estabelecimento que irá promover a remessa das mercadorias; e II - pelo vendedor remetente: a) em nome do destinatário, para acompanhar o transporte das mercadorias, sem destaque do valor do imposto, na qual, além dos demais requisitos, constarão, como natureza da operação, a expressão "Remessa por conta e ordem de terceiros"; o número, a série e a data da nota fiscal de que trata o inciso I, bem como o nome, o endereço e as inscrições, estadual e no CNPJ, do seu emitente; e b) em nome do adquirente originário, com destaque do imposto, quando devido, na qual, além dos demais requisitos, constarão, como natureza da operação, a expressão "Remessa simbólica - venda a ordem"; o número e a série da nota fiscal prevista na alínea a.

Não obstante isso, deve-se analisar os objetivos precípuos do programa de incentivos vinculados à celebração de Contrato de Competitividade - COMPETE/ES, em seu art. 3º:

Art. 3.º O COMPETE/ES tem por objeto contribuir para a expansão, modernização e diversificação dos setores produtivos do Estado do Espírito Santo, estimulando a realização de investimentos, a renovação tecnológica das estruturas produtivas e o aumento da competitividade estadual, com ênfase na geração de emprego e renda e na redução das desigualdades sociais e regionais.

Resta evidente que os Contratos de Competitividade visam desenvolver o Estado do Espírito Santo, trazer investimentos, renovar a tecnologia, gerar emprego e renda e diminuir as desigualdades sociais e regionais. Dessa forma, conceber que uma empresa se instale no Estado do Espírito Santo sem um aparato tecnológico adequado, em espaço incompatível com a atividade a ser prestada, sem geração de emprego e renda, tendo o único objetivo de se beneficiar dos incentivos fiscais, é desvirtuar todo o propósito do programa3.

Nesse passo, convém mencionar a Teoria do Propósito Negocial, já utilizada em algumas decisões pelo Conselho Administrativo de Recursos Fiscais, órgão do Ministério da Economia. Conforme Schoueri (2010, p. 18), “surgido na jurisprudência norte-americana, o business purpose, ou propósito negocial, questiona se a operação teria sido efetuada do mesmo modo, não fossem as vantagens tributárias geradas”4. Ou seja, a análise do propósito negocial pode ensejar a descaracterização da operação em determinadas circunstâncias.

É de bom alvitre mencionar que, conforme exposto, é possível se beneficiar do COMPETE-atacadista nas operações de venda à ordem com destinatário em outra unidade federativa. O que se deve ter em mente é que tais operações não devem ser a regra da empresa, devendo ocorrer de maneira residual (e.g., parcela minoritária das transações). Pontualmente, justificadas pelos benefícios logísticos, economicidade, agilidade nas entregas, pode-se admitir tal instituto. Do contrário, desrespeitaria as regras do programa COMPETE-atacadista e poderia ensejar as sanções legais.

3. CONCLUSÃO

Feitas essas considerações, passemos ao exame das indagações da consulente:

1) A operação, nos termos narrados acima, classifica-se como uma hipótese de “venda à ordem”, prevista nos arts. 506 e seguintes do RICMS/ES?

Resposta: Sim. De acordo com o descrito na consulta, pode-se dizer que a operação narrada pela consulente apresenta características de venda à ordem, havendo duas incidências de ICMS (alienação do vendedor remetente ao adquirente originário e alienação do adquirente originário ao destinatário) e entrega realizada diretamente pelo vendedor remetente (fornecedor) ao destinatário em outra unidade da federação.

2) Pode-se entender que a Consulente dará saídas interestaduais de mercadorias a seus clientes estabelecidos em outras unidades da federação?

Resposta: Sim. A circulação ficta de mercadorias, prevista no art. 3º, IV, da Lei nº 7000/20015, também é fato gerador do ICMS. Dessa forma, pode-se dizer que haverá saídas interestaduais por parte da consulente, mesmo no caso de operação por venda à ordem.

3) Estas saídas interestaduais a serem dadas pela Consulente encontram-se abrangidas pelos benefícios do Compete/ES, na modalidade “atacadista”, previstos no art. 16 da Lei 10.568/2016?
Resposta: Conforme exposto no item 2.2, é de bom alvitre mencionar que é possível se beneficiar do COMPETE-atacadista nas operações de venda à ordem com destinatário em outra unidade federativa. O que se deve ter em mente é que tais operações não devem ser a regra da empresa, devendo ocorrer de maneira residual (e.g., parcela minoritária das transações). Pontualmente, justificadas pelos benefícios logísticos, economicidade, agilidade nas entregas, pode-se admitir tal instituto nas operações interestaduais beneficiadas pelo programa. Do contrário, desrespeitaria as regras do programa COMPETE-atacadista e poderia ensejar as sanções legais.

Resposta: Como mencionado nas conclusões de apreciação do mérito, caso as operações de venda à ordem beneficiadas pelo COMPETE-atacadista (interestaduais) sejam a regra da empresa, não ocorrendo apenas de maneira residual, pontualmente justificadas, caberia a suspensão de ofício pela SEFAZ- ES ou o cancelamento automático do benefício, com base, respectivamente, no art. 26, §5º, II, alínea “c”, e art. 27, I, ambos da Lei nº 10.568/2016.

É o parecer.

Vitória/ES, 03 de maio de 2024.