A consulente, cadastrada com a atividade principal de comércio atacadista de medicamentos e drogas de uso humano (CNAE 4644-3/01) e, dentre as atividades secundárias, com a de comércio atacadista de cosméticos e produtos de perfumaria (CNAE 4646-0/01), possuidora de inscrição como contribuinte substituto tributário, informa que realiza vendas internas com produtos sujeito à substituição tributária, nos termos dos artigos 125 a 127 do Anexo IX, que dispõem sobre a substituição tributária nas operações com produtos farmacêuticos, observando a alíquota disposta no inciso V do art. 17 e o diferimento parcial de que trata o inciso I do art. 28 do Anexo VIII, todos do Regulamento do ICMS. 

Esclarece que sua dúvida reside na aplicação e no alcance da regra de diferimento parcial antes mencionada, questionando se é aplicável somente em relação ao impostocorrespondente à operação própria ou se alcança também o ICMS devido por substituição tributária. 

Indaga ainda, que alíquota e base de cálculo devem constar na nota fiscal que documenta a saída das mercadorias.

RESPOSTA 

Quanto ao diferimento parcial do imposto previsto no inciso I do "caput" do art. 28 do Anexo VIII do Regulamento do ICMS, aprovado pelo Decreto nº 7.871/2017, de forma que a carga tributária da operação corresponda a percentual equivalente a 12%, aplica-se às saídas internas realizadas entre contribuintes e nas importações, em relação amercadorias submetidas à alíquota interna geral (alínea "a" do inciso I) e também a outras sujeitas a alíquotas internas superiores à geral, como é o caso de perfumes e cosméticos, classificados nos códigos 33.03, 33.04, 33.05, exceto 3305.10.00, e 33.07, exceto 3307.20, da NCM (alínea "c" do inciso I), observadas ainda as vedações e os critérios dispostos nos §§ 1º a 6º do referido art. 28.

Considerado o segmento econômico em que atua, constata-se que a consulente comercializa, como atacadista, medicamentos e produtos de higiene pessoal e cosméticos, como regra, estando tais produtos sujeitos à substituição tributária de que tratam a Seção XII - Das Operações com Cosméticos, Perfumaria, Artigos de Higiene Pessoal e de Toucador (artigos 96 a 98) e a Seção XXIV - Das Operações com Produtos Farmacêuticos (artigos 125 a 127), do Regulamento do ICMS. Relativamente aos produtos relacionados ao segmento farmacêutico, a consulente, como estabelecimento distribuidor, exerce a condição de substituto tributário e, em relação às demais mercadorias sujeitas à substituição tributária, fica responsável pela retenção do imposto, na hipótese de adquiri-las de remetente que não seja eleito substituto tributário.

Tendo em vista que o diferimento parcial somente alcança saídas internas realizadas entre contribuintes, o imposto devido pela consulente a título de substituição tributária, que compreende o incidente nas operações subsequentes até o consumidor final, deve ser calculado considerando a alíquota interna a que submetida a mercadoria.

Frise-se que essa orientação, de que apenas o imposto devido pela operação própria deve ser calculado com aplicação do diferimento parcial, consta no Boletim Informativo nº 12/2015, divulgado em 22 de abril de 2015 e disponível em http://boletim.fazenda.pr.gov.br/boletins/item/2015/12, estando também expressa no art. 3º da Norma de Procedimento Fiscal (NPF) nº 38/2022, que assim dispõe: 

"Art. 3.º Nas operações abrangidas por diferimento parcial sujeitas ao regime de substituição tributária, deverá ser emitida Nota Fiscal eletrônica, modelo 55, que além dos demais requisitos previstos em legislação, deverá conter: 

I - no campo CST, o grupo de tributação do ICMS: "Tributada e com cobrança do ICMS por substituição tributária" (ICMS10); 

II - no campo "Valor da BC do ICMS" (vBC), a base de cálculo conforme prevista no art. 28 do Anexo VIII do RICMS; 

III - no campo "Alíquota do imposto" (pICMS), a alíquota de 12%; 

IV - no campo "Valor da BC do ICMS ST" (vBCST), o valor sem a aplicação do diferimento parcial. 

V - no campo "Informações Adicionais de Interesse do Fisco" (infAdFisco), o respectivo código de benefício fiscal, quando houver, e a expressão: "ICMS parcialmente diferido no montante de R$ ...., conforme art. 28 do Anexo VIII do RICMS"; 

VI - não preencher o Código de Benefício Fiscal no campo próprio (cBenef), para evitar que a nota seja rejeitada com o código 928 - "Rejeição: Informado código de benefício fiscal para CST sem benefício fiscal"; 

VII - preencher, no Grupo Observações de uso livre (para o item da NF-e), o Grupo de observações de uso livre do Fisco (obsFisco), informando no atributo Identificação do Campo (xCampo) o literal "cBenef" e no campo Conteúdo do campo (xTexto) o código de benefício fiscal aplicável à operação, conforme tabela de Códigos de Benefício Fiscal publicada no Portal da Secretaria de Estado da Fazenda, quando for o caso.".

É oportuno destacar que o antes transcrito deve ser interpretado conjuntamente com o previsto no art. 1º do Anexo IX do Regulamento do ICMS, que dispõe sobre as regras gerais aplicáveis à determinação do imposto devido por substituição tributária, notadamente quanto ao determinado no § 7º, que apresenta a seguinte redação:

"§ 7.º Quando o percentual de carga tributária incidente na operação do substituto for inferior ao do substituído na venda para consumidor final, a MVA deverá ser ajustada na forma determinada no § 5º, hipótese em que a variável "ALQ inter" corresponderá ao percentual de carga tributária da operação do substituto e a variável "ALQ intra" corresponderá à carga tributária praticada pelo substituído para o consumidor final.".

Isso porque a aplicabilidade do diferimento parcial (carga tributária de 12%) para o cálculo do ICMS devido pela operação própria praticada pelo substituto, quando a carga a que submetida a operação com o consumidor final é superior a 12%, impõe o ajuste da MVA - Margem de Valor Agregado, ou seja, requer a agregação de percentual superior ao da MVA original, para efeitos de apuração da base de cálculo da substituição tributária, como ocorre em relação às operações interestaduais, quando a alíquota interna da unidade federada de destino for superior à alíquota interestadual. 

Esse ajuste decorre do fato de a base de cálculo da operação própria resultar inferior ao montante que seria apurado caso a operação não estivesse contemplada pelo diferimento parcial e fosse exigido imposto em conformidade com a alíquota a que submetida a mercadoria, haja vista que, para efeitos de determinação do montante do imposto que integra a base de cálculo, deve ser considerado o percentual de carga tributária efetiva a que submetida a operação, conforme dispõe o § 15 do art. 8º do Regulamento do ICMS. 

Cabe destacar ainda, em se tratando de medicamentos em relação aos quais a base de cálculo para retenção do imposto corresponde ao Preço Máximo ao Consumidor - PMC sugerido pelos fabricantes (divulgado nas listas de preços mensalmente publicadas em revistas especializadas de grande circulação, de acordo com a resolução vigente editada pela Câmara de Regulação do Mercado de Medicamentos - CMED), ou, na falta deste preço ou de revista especializada credenciada, ao PMC fixado pela CMED (publicado periodicamente no sítio eletrônico da Agência Nacional de Vigilância Sanitária - ANVISA), conforme estabelece o "caput" do art. 126 do Anexo IX do Regulamento do ICMS, que o preço a ser considerado é aquele divulgado segundo a alíquota aplicável na operação com o consumidor final, observada a redução geral prevista no § 3º do art. 126, e não o previsto para a carga tributária de 12%. 

À vista de todo o exposto, responde-se à consulente que na nota fiscal que documenta a saída de mercadoria sujeita à substituição tributária a revendedores paranaenses, quando a operação estiver submetida ao diferimento parcial, deve ser informada a base de cálculo relativa à operação própria, calculada conforme antes explicitado, considerando a carga tributária exigida, que é de 12%, sendo esse o percentual a ser indicado no campo correspondente à alíquota, além de destacado o valor do imposto, que corresponde ao resultado da multiplicação da base de cálculo pelo percentual de 12%. 

Ainda, deve ser informada a base de cálculo de retenção, levando em conta a regra aplicável a cada mercadoria. Para as situações em que a base de cálculo deve ser apurada mediante agregação da MVA, o percentual original deverá ser reajustado mediante aplicação da fórmula prevista no § 5º do art. 1º do Anexo IX do Regulamento do ICMS, conforme estabelece o § 7º desse mesmo artigo, e no caso de haver PMC divulgado para o produto, a base de cálculo referente à substituição tributária corresponderá a esse preço, dimensionado considerando a alíquota aplicável na venda a consumidor final e reduzido na forma do § 3º do art. 126 do mesmo Anexo IX.

Também deverá ser indicado o imposto devido por substituição tributária, calculado mediante aplicação da alíquota vigente para as operações internas sobre a respectiva base de cálculo de retenção e deduzindo-se, do valor obtido, o imposto devido pela operação própria, com a citação do CST - Código de Situação Tributária - 10 (Tributada e com cobrança do ICMS por substituição tributária), conforme orientado no Boletim Informativo nº 12/2015, e consignadas as demais informações complementares, nos termos previstos no art. 3º da NPF nº 38/2022.