PARECER

RELATÓRIO

Neste processo, XXXXXXXXXXXXXXXXXX, pessoa jurídica de direito privado, inscrita no CNPJ sob o nº XXXXXX e no CACEAL sob o nº XXXXXX, estabelecida na Rua XXXXXXXXXXXXXXXXXX, vem, perante esta Secretaria, formular CONSULTA FISCAL pretendendo que se interprete o art. 3º, § 2º, IV do Decreto nº 1.738/03, considerando o disposto no art. 155, § 2º XI, da Constituição Federal c/c o Art. 13, § 2º da Lei Complementar nº 87/96, segundo os quais o imposto diferido considera-se englobado no ICMS – saída, sendo ilegal a incidência do IPI quando do seu recolhimento, em relação à operação de saída para outro contribuinte, fazendo, para isso, os seguintes questionamentos:

1. se está correto o seu entendimento de que o IPI não integra a base de cálculo do ICMS na operação de saída de produto destinado a outro contribuinte, para o fim de industrialização ou comercialização;

2. se está correto o seu entendimento de que o IPI integra a base de cálculo do ICMS na operação de saída de produto destinado a outro contribuinte para o uso/consumo/ativo imobilizado;

3. se está correto o seu entendimento de que o IPI integra a base de cálculo do ICMS na operação de saída de produto destinado a consumidor final? A consulente afirma que atua no ramo do comércio exterior, realizando costumeiramente operações de importação “por conta e ordem de terceiro” e, eventualmente, “por encomenda”, responsabilizando-se, em ambos os casos, pela entrega das mercadorias a um encomendante pré-determinado no mercado nacional, que pode ser ou não um contribuinte do ICMS.

Alega, ainda, que no processo de importação ocorrem duas relações jurídicas, a primeira, de importação, sujeita à incidência de ICMS – importação; e a segunda, de venda, sujeita ao ICMS – circulação, portanto, operações distintas, com bases de cálculo independentes.

Afirma que a base de cálculo do ICMS incidente na operação de entrada da mercadoria importada encontra-se prevista no art. 13, V, da LC 87/96 e a do ICMS incidente na operação de saída interna da mercadoria, por sua vez, no art. 13, I, da LC 87/96.

Vale registrar que a consulente, a despeito de ter afirmado inicialmente que a base de cálculo do ICMS, incidente na operação de saída interna da mercadoria, seria aquela disposta no art. 13, I, da LC 87/96, mais adiante, afirma que é o art. 13, § 4º, da LC 87/96, que deveria ser aplicado para fins de fixação da base de cálculo da referida operação.

Então, a partir do art. 13, § 4º, da LC 87/96 constrói entendimento de que é o preço de custo da mercadoria o dito valor da operação, dele excluídos os impostos recuperáveis.

Relata, ainda, que é detentora de regime especial concedido nos termos da Lei nº 6.410/03, habilitando-a a liquidar o ICMS – importação nos moldes previstos naquela Lei. Podendo, inclusive, valer-se do diferimento previsto no art. 3º, 2º do Decreto nº 1.738/03.

Ao final, com base no art. 155, § 2º XI, da Constituição Federal c/c o Art. 13, § 2º da Lei Complementar nº 87/96, a consulente conclui que não deve haver a incidência do IPI na base de cálculo do ICMS, incidente na operação de saída da mercadoria importada. Entende a consulente que o IPI só deveria integrar a referida base de cálculo nas hipóteses em que a mercadoria fosse destinada a consumidor final ou ativo fixo de uma outra empresa.

É o relatório.

FUNDAMENTAÇÃO

A presente consulta, como referido anteriormente, tem por objetivo a obtenção de esclarecimentos acerca da inclusão ou não do IPI na composição da base de cálculo do ICMS, incidente na operação de saída de mercadoria importada, nos seguintes termos:

1. se está correto o seu entendimento de que o IPI não integra a base de cálculo do ICMS, na operação de saída de produto destinado a outro contribuinte, para o fim de industrialização ou comercialização;

2. se está correto o seu entendimento de que o IPI integra a base de cálculo do ICMS, na operação de saída de produto destinado a outro contribuinte, para o uso/consumo/ativo imobilizado;

3. se está correto o seu entendimento de que o IPI integra a base de cálculo do ICMS, na operação de saída de produto destinado a consumidor final?

Ainda que os questionamentos supracitados se apliquem apenas à operação de saída subseqüente à importação, necessário se faz, mesmo que em breves palavras, dispor acerca da base de cálculo aplicada à fixação do ICMS, incidente nas operações de importação, para, só então, adentrar-se na composição da base de cálculo de saída da mercadoria importada.

O art. 6º, V, da Lei 5.900/96, abaixo transcrito, traz regra expressa a ser observada na fixação da base de cálculo do ICMS incidente nas operações de importação, constando na sua alínea “c” menção expressa à inclusão do IPI.

“Art. 6º - A base de cálculo do imposto é: (Art. 13 - LC)

(...)

V - no caso do inciso IV do art. 2º, a soma das seguintes parcelas:

a) o valor da mercadoria ou bem constante dos documentos de importação, observado o disposto no art. 13;

b) imposto de importação;

c) imposto sobre produtos industrializados;

d) imposto sobre operações de câmbio; e

e) quaisquer despesas aduaneiras, assim entendidos os valores pagos ou devidos à repartição alfandegária até o momento do desembaraço da mercadoria, tais como taxas e os decorrentes de diferenças de peso, erro na classificação fiscal ou multa por infração;

f) quaisquer outros impostos, taxas, contribuições e despesas aduaneiras;

(...)”

Vê-se, pois, que a inclusão do IPI na operação de importação não está condicionada, visto que a operação de importação não é realizada entre contribuintes, posto que o exportador não figura como contribuinte do ICMS.

No que se refere à operação de saída subsequente à importação, há que ser observada a regra inserta no art. 6º, I, da Lei nº 5.900/96, adiante transcrita, a qual preceitua que a base de cálculo do imposto é o valor da operação de que decorrer a saída da mercadoria.

“Art. 6º - A base de cálculo do imposto é: (Art. 13 - LC)

I - no caso dos incisos I, XII e XIII do art. 2º, o valor da operação de que decorrer a saída da mercadoria;

(...)”

A este respeito, vale ressaltar que a referida operação de saída se constitui numa venda de mercadoria importada, de forma que, como não há uma regra específica para a fixação da base de cálculo nesses casos, deve ser aplicado o referido dispositivo.

Cabe frisar, ainda, que o referido dispositivo deve ser aplicado combinado com o art. 7º da Lei nº 5.900/96, que assim dispõe:

“Art. 7º - Integra a base do cálculo do imposto: (Art. 13, § 1º - LC)

I - o montante do próprio imposto, inclusive na importação do exterior de bem, mercadoria ou serviço, constituindo o respectivo destaque mera indicação para fins de controle;

II - o valor correspondente a:

a) seguro, juro e qualquer importância paga, recebida ou debitada, bem como descontos concedidos sob condição;

b) frete, quando o transporte for efetuado pelo próprio remetente ou por sua conta e ordem, e seja cobrado em separado.

(...)”

Da observação do excerto acima transcrito, é possível afirmar que o valor inicial para o cálculo do ICMS deve ser o preço decorrente da operação de entrada da mercadoria acrescido, conforme o caso, dos valores citados nas alíneas supracitadas.

Dessa forma, como se trata de saída de mercadoria importada, o ponto de partida é o valor da importação, ou seja, o valor total gasto com a operação de introdução da mercadoria.

A esse ponto de partida, que constitui o preço do produto, serão adicionadas as despesas relativas à saída, a margem de valor agregado e aos tributos incidentes na operação. É, portanto, o somatório dessas variáveis que vai se constituir no valor da operação de que trata o art. 6º, I, da Lei nº 5.900/96.

Relativamente à inserção do IPI na base de cálculo da saída, torna-se mister trazer à baila que o mesmo só comporá a referida base de cálculo quando for considerado custo, posto que não recuperável.

Dessa forma, se o valor do IPI, incidente no desembaraço aduaneiro, ensejar crédito para o importador, não deve ele ser considerado como custo, mas, como tributo recuperável, não devendo, pois, fazer parte da base de cálculo do ICMS na operação de saída da mercadoria.

Com relação à aplicação ou não do IPI na composição da base de cálculo de saída, urge, ainda, observar o que dispõe o art. 155, § 2º, XI, da Constituição Federal, replicado no art. 8º da Lei nº 5.900/96, a seguir transcrito:

“Art. 8º - Não integra a base de cálculo do imposto o montante do imposto sobre produtos industrializados, quando a operação, realizada entre contribuintes e relativa a produto destinado à industrialização ou à comercialização, configurar fato gerador de ambos os impostos.

Parágrafo único - Excetuada a hipótese prevista neste artigo, o valor do IPI integra a base de cálculo do ICMS.”

Pelo que se depreende do referido dispositivo, o IPI não comporá a base de cálculo do ICMS quando atendidas, cumulativamente, as seguintes condições:

i) a operação seja realizada entre contribuintes;

ii) a operação seja relativa a produto destinado à industrialização ou à comercialização; e

iii) a operação configure fato gerador do IPI e do ICMS.

Outrossim, cumpre destacar que a consulente (fls 5) se equivoca quando conclui que a regra do art. 13, § 4º, I, da Lei Complementar nº 87/96, abaixo transcrita, deve ser aplicada na fixação da base de cálculo da operação de saída interestadual da mercadoria importada.

“Art. 13. A base de cálculo do imposto é:

(...)

§ 4º Na saída de mercadoria para estabelecimento localizado em outro Estado, pertencente ao mesmo titular, a base de cálculo do imposto é:

I - o valor correspondente à entrada mais recente da mercadoria;

(...)”

Conforme se vê, o referido dispositivo se aplica unicamente aos casos de operação de saída interestadual, em transferência, ou seja, operação de saída interestadual que se perfaça entre matriz e filial, o que, definitivamente, não ocorre no caso das importações realizadas pela consulente, conforme relato inicial.

CONCLUSÃO

Diante do exposto, de acordo com o art. 8º da Lei nº 5.900/96, é possível concluir que as questões colocadas pela consulente na inicial devem ser respondidas da seguinte forma:

1. sim, está correto o entendimento da consulente de que o IPI não integra a base de cálculo do ICMS, na operação de saída de produto destinado a outro contribuinte, para o fim de industrialização ou comercialização;

2. sim, está correto o entendimento da consulente de que o IPI integra a base de cálculo do ICMS, na operação de saída de produto destinado a outro contribuinte, para o uso/consumo/ativo imobilizado;

3. sim, está correto o entendimento da consulente de que o IPI integra a base de cálculo do ICMS, na operação de saída de produto destinado a consumidor final.

No que se refere à fixação da base de cálculo do ICMS, incidente na operação de saída subseqüente à operação de importação, deve ser observada a regra do art. 6º, I, c/c o art. 7º, I e II, ambos da Lei nº 5.900/96, a qual preceitua que a referida base de cálculo é o valor da operação adicionado dos valores relativos as despesas com a saída, a margem de valor agregado e os tributos incidentes na operação.

Com relação aos tributos incidentes na operação de importação, no que tange ao IPI, o mesmo comporá a referida base de cálculo quando não for recuperável, ou seja, quando compuser originariamente a base de cálculo do ICMS importação e não ensejar crédito para o importador.

É o parecer, salvo melhor juízo.

Assessoria da Diretoria de Tributação, em Maceió/AL, 15 de agosto de 2011.

Elka Gonçalves Lima

Em assessoramento

De acordo. Remetam-se os autos à Superintendência da Receita Estadual – SRE.

Maceió/AL, de de 2011

DIRETOR DE TRIBUTAÇÃO

RONALDO RODRIGUES DA SILVA