ICMS. Consulta Tributária. Operações de importação e interestaduais. Aquisição de equipamento para processo de acabamento de pás eólicas. Enquadramento de rolo poliéster como bem de uso ou consumo. Inaplicabilidade do diferimento do programa FDI/PROVIN. Art. 61, IX, "b", e subitem 34.0.3 do Anexo I do Decreto n.º 33.327, de 30 de outubro de 2019; e Parecer CECON n.º 1557/2023.

I – DO RELATO

O contribuinte acima identificado, inscrito no Cadastro Geral da Fazenda sob o Regime de Recolhimento Normal, CNAE Fiscal n.º 2710401 (Fabricação de geradores de corrente contínua e alternada, peças e acessórios), realiza consulta fiscal relativa aos fatos descritos a seguir.

A consulente afirma que atua na fabricação de pás eólicas para aerogeradores de energia, sendo incentivada pelo FDI/PROVIN com o diferimento de 100% (cem por cento) do ICMS nas importações de matérias-primas e insumos para a utilização no processo industrial.

A interessada sustenta que o item “ROLO POLIÉSTER 25CM”, utilizado na pintura manual das pás eólicas, consiste em insumo necessário e imprescindível ao processo de fabricação, pelo que requer o reconhecimento do produto como insumo usado no processo produtivo para gozo do benefício fiscal do FDI nas importações de matérias-primas e insumos empregados no processo industrial.

Face às premissas supracitadas, vem a consulente requerer posicionamento do Fisco Estadual quanto aos fatos expostos.

O comprovante de pagamento da taxa de que trata o subitem 1.5, do Anexo IV, da Lei no 15.838/2015, foi devidamente acostado aos autos, cujo recolhimento foi verificado em consulta aos sistemas internos desta Secretaria.

Informa a consulente que não se encontra sob ação fiscal com relação à matéria objeto da consulta, que não está intimada a cumprir obrigação relativa ao objeto da consulta e que o fato exposto na consulta não foi objeto de decisão anterior.

É o relato.

II – DO PARECER

A formalização de consulta à legislação tributária visa conferir segurança jurídica ao contribuinte acerca da adequada aplicação normativa a um fato determinado. Sendo assim, a análise versada pressupõe correspondência entre a narrativa exposta e a realidade, não se prestando a consulta tributária a aferir a factibilidade das operações descritas pela consulente.

A matéria debatida na presente consulta diz respeito à aplicação do diferimento nas operações de importação de matéria-prima e insumos adquiridos por estabelecimento importador beneficiário do FDI na situação de aquisição do item “ROLO POLIÉSTER 25CM”.

Conforme Ofício CEDIN nº XXX, a requerente conta com o diferimento da totalidade do imposto nas importações de matérias-primas e insumos para utilização no processo industrial, em consonância com o subitem 34.0.3 do Anexo I do Decreto n.º 33.327, de 30 de outubro de 2019. Por isso, pugna a consulente para que o Fisco considere o “ROLO POLIÉSTER 25CM” como insumo necessário à sua atividade industrial de fabricação de pás eólicas.

Na concepção mais abrangente, insumo é todo custo direto ou indireto que compõe o preço final do produto, representado por qualquer entrada (input) que implique uma saída subsequente (output) no processo produtivo de uma empresa, sendo registrado como custo da mercadoria vendida (CMV) para fins de contabilidade de custo.

No entanto, a Receita Federal do Brasil (RFB), no âmbito da legislação do Imposto sobre Produtos Industrializados (IPI), adota concepção mais restrita ao definir insumos como aquilo que se integra de forma física ou química ao novo produto ou aquilo que sofre consumo, desgaste ou alteração de suas propriedades físicas ou químicas durante o processo de industrialização mediante contato físico com o produto. Nesse sentido, a Solução de Consulta Cosit n.º 135, de 14 de setembro de 2021, da RFB, confira-se:

Assunto: Imposto sobre Produtos Industrializados – IPI PRODUTOS INTERMEDIÁRIOS. ELEMENTOS QUE SE INCORPORAM AO PRODUTO FINAL OU QUE SE CONSOMEM NA INDUSTRIALIZAÇÃO.

Considera-se produto intermediário (PI), para efeitos de apuração de créditos do IPI, quando não se enquadre como matéria-prima ou material de embalagem:

a) o bem que se incorpora ao produto final, através de quaisquer das operações de industrialização enumeradas no RIPI/10, dele resultando diretamente um novo produto (PI strictu sensu); ou

b) o bem que se consome no processo de industrialização em decorrência de contato físico com o produto final, embora a esse não se incorpore, por ação diretamente exercida sobre o produto em fabricação, ou por este diretamente sofrida (PI lato sensu).

Para reconhecimento do direito ao crédito básico do IPI, não se considera consumido no processo de industrialização o produto que, embora em contato com o produto final, sofra mero desgaste, tal como pode ocorrer com máquinas, equipamentos ou outros bens utilizados no processo de fabricação. Dispositivos Legais: Lei n.º 4.502, de 1964, art. 25; Decreto nº 7.212, de 2010, art.226,I; PN/CSTn.º 65, de 1964.

No que concerne ao ICMS, o critério predominante nos fiscos estaduais é o de creditamento físico. Por conseguinte, tem-se aproximado, para fins de classificação como insumo, o ICMS dos parâmetros utilizados para o IPI.

Sob outro prisma, a jurisprudência pátria tem se debruçado sobre o assunto, a partir da qual se extrai o seguinte julgado:

TRIBUTÁRIO. AGRAVO INTERNO NO RECURSO ESPECIAL. ENUNCIADO ADMINISTRATIVO N. 3/STJ. MANDADO DE SEGURANÇA NA ORIGEM. DIREITO LÍQUIDO E CERTO. NECESSIDADE DE DILAÇÃO PROBATÓRIA. SÚMULA N. 7/STJ. ICMS. PRINCÍPIO DA NÃO-CUMULATIVIDADE. INSUMO. ESSENCIALIDADE. INVÓLUCROS. PRODUTO PRESCINDÍVEL DESPROVIDO DE ESSENCIALIDADE. CREDITAMENTO. IMPOSSIBILIDADE. COMPENSAÇÃO DE CRÉDITOS. ART. 170 DO CTN. AUSÊNCIA DE JUÍZO DE VALOR NO ACÓRDÃO RECORRIDO. SÚMULAS N. 282 E 356 DO STF. AGRAVO INTERNO PARCIALMENTE PROVIDO. 

1. A origem entendeu que existe direito líquido e certo, bem como que "não restam dúvidas de que as embalagens adquiridas pela impetrante integram o custo do produto da mercadoria vendida" (e-STJ fl. 209). Desconstituir essa conclusão para consignar que não há, no caso concreto, direito líquido e certo e que há mera presunção da indispensabilidade das embalagens, não havendo prova disso nos autos, exigiria, necessariamente, análise dos fatos e provas. Súmula n. 7/STJ. 

2. De fato, o direito ao crédito de ICMS decorrente da aquisição de sacolas e embalagens adquiridas para o acondicionamento de produtos possui tratamento infraconstitucional e o direito pleiteado foi analisado à luz do art. 20 da Lei Complementar n. 87/96. 

3. Os insumos que geram direito ao creditamento são aqueles que, extrapolando a condição de mera facilidade, se incorporam ao produto final, de forma a modificar a maneira como esse se apresenta e configurar parte essencial do processo produtivo. 

4. Ante a atividade prestada pelo agravado, os materiais utilizados para embalar ou acondicionar os produtos postos à venda no estabelecimento, como sacolas plásticas personalizadas, bandejas, etiquetas térmicas, rolos plásticos, dentre outros, configuram mera facilidade posta à disposição do consumidor, não integrando o produto final comercializado tampouco sendo essencial ao exercício da atividade do supermercado. 

5. O cumprimento do requisito do prequestionamento se observa com o debate sobre a tese jurídica específica, isto é, com a emissão de juízo de valor sobre determinada norma e a sua aplicabilidade ao caso concreto pelo acórdão recorrido, não bastando, para tanto, a simples provocação da parte para que a Corte a quo se manifeste. Súmulas n. 282 e 356 do STF. 

6. Agravo Interno parcialmente provido.

(STJ - AgInt no REsp: 1802032 RS 2019/0064609-0, Relator: Ministro MAURO CAMPBELL MARQUES, Data de Julgamento: 20/08/2019, T2 - SEGUNDA TURMA, Data de Publicação: DJe 27/08/2019)

Como se pode observar, a jurisprudência compreende que o produto deve ser essencial ao exercício da atividade produtiva para que seja considerado insumo. Por conseguinte, não se enquadra como insumo o material empregado que não guarnece as características de relevância e essencialidade, assim compreendidas como as capazes de promover a transformação, o beneficiamento ou o acondicionamento de apresentação, sem as quais o produto final perde em qualidade ou quantidade.

Quanto aos bens de uso ou consumo, são aqueles não utilizados na comercialização ou que não são empregados para integração no produto ou para consumo no respectivo processo de industrialização ou produção rural, ou ainda, na prestação de serviço sujeita a ICMS, conforme o caso.

Nesse sentido, cumpre destacar o entendimento desta Secretaria exarado no Parecer CECON n.º 1557/2023, transcrito parcialmente a seguir:

Trata-se de solicitação de pronunciamento desta SEFAZ no que tange à caracterização de uma série de produtos elencados em requerimento como integrantes do processo industrial das empresas do setor de britagem, sendo reconhecida a condição de insumos a esses produtos, ou seja, materiais que se desgastam no decorrer do processo industrial, passíveis de aproveitamento de créditos de ICMS.

(...)

Além disso, não se pode negar que todos os componentes de um equipamento industrial sofrem desgastes pela ação do trabalho a que são submetidos e é certo que alguns deles com mais intensidade, em razão do tipo de serviço que com eles são executados no processo produtivo.

No presente caso, é certo que todos os itens analisados pela Nutec têm as mesmas características no que pertine ao uso na cadeia de produção, isto é, todos são usados na execução de serviços que impõem um acentuado desgaste, seja por contato direto com os bens em produção, ou mesmo pela submissão a altas pressões nas etapas do processo de extração e beneficiamento de rochas, quais sejam: 

Lavra, Carregamento e Transporte Interno, Britagem, Carregamento e Transporte Externo. O inevitável desgaste de bens e materiais não caracteriza por si só a integração ao produto final.

Em nossa ótica, é de fundamental relevância identificar a relação do objeto como a efetiva integração no produto final obtido no processo de industrialização. A título de ilustração, vejamos os pneus rodoviários, que se destinam a transportar o produto do processo de britagem, que se limitam a fazer tão somente a entrega ao cliente final, consoante atesta o laudo da Nutec.

Diante dessas constatações, firma-se entendimento que diante de exame criterioso dos materiais que possuem as aludidas funções no processo produtivo não podem ser considerados intermediários do produto acabado.

(...)

Em face disso, é cogente concluir que não apenas o fator durabilidade é determinante para se considerar integração ao produto elaborado.

Temos que, tendo em vista o artigo 20 da Lei Complementar 87/96, é assegurado ao contribuinte do ICMS o direito de se creditar do imposto anteriormente cobrado em operações de que tenha resultado a entrada de mercadoria (bem móvel corpóreo), real ou simbólica, no estabelecimento, destinada ao Ativo Permanente ou ao seu uso ou consumo, nesta última hipótese, a partir de 1º de janeiro de 2033 (LC 171, de 2019), ou no recebimento de serviços de transporte interestadual e intermunicipal ou de comunicação.

(...)

O Decreto Federal n.° 9.580, de 22 de novembro de 2018, que regulamenta a tributação, a fiscalização, a arrecadação e a administração do Imposto sobre a Renda e Proventos de Qualquer Natureza, em seu art. 313 estabelece critérios para a caracterização do ativo não circulante imobilizado, quais sejam, se o bem adquirido tiver valor unitário não superior a R$ 1.200,00(mil e duzentos reais), ou, se o prazo de vida útil do bem adquirido não for superior a um ano, note-se:

(...)

Diante de todo o exposto, em conclusão, e tendo em vista que na listagem de bens objeto da consulta, temos as seguintes condições para o aproveitamento como crédito, do imposto pago nas aquisições de partes e peças destinadas às situações, conforme o caso, retratadas na presente consulta:

1. as partes e peças que acompanham a máquina ou o equipamento quando de suas aquisições, são contabilizadas como Ativo Imobilizado, e como tal geram direito ao crédito do valor do ICMS correspondente, desde que observadas as regras de apropriação prevista art. 65 do Decreto Estadual n.º 33.327 de 30 de outubro de 2019, observada o regramento do art. 313 do Decreto Federal n.° 9.580, de 22 de novembro de 2018;

2. as partes e peças adquiridas separadamente para o fim de manutenção, reparo, conserto etc (não contabilizadas no Ativo Imobilizado, conforme item 19.1.35 da Resolução nº 1.025, do Conselho Federal de Contabilidade), de máquinas ou equipamentos não geram, por suas aquisições, o direito de lançar na escrita fiscal o valor do imposto correspondente, por se tratar de valores de mercadorias que serão lançados na contabilidade da empresa como Ativo Circulante ou diretamente como despesas operacionais, gastos gerais de fabricação, custos de produção ou nome equivalente, cujo direito ao crédito somente se dará a partir de 1º de janeiro de 2033, por força da Lei Complementar n.° 171, de 2019.

Ressalte-se que, mercadorias e produtos que não sejam classificados como bens de ativo permanente, necessariamente, não devem ser enquadrados como insumo industrial, uma vez que podem, perfeitamente, constituir o grupo dos materiais de uso e consumo, que, a título de ilustração, compreende, dentre outros tipos, as peças de reposições de maquinários em geral. Eis a situação do caso em tela.

Na mesma linha de raciocínio, também não é completo o argumento doutrinário segundo o qual é determinante para que sejam considerados produtos intermediários o fato de serem incluídos diretamente no custo final de produção, porque, a rigor, todo investimento e demais despesas de um estabelecimento industrial concorrem para a formação do preço dos produtos por ela produzidos.

(...)

Em suma, verificadas as características e funções dos itens analisados e listados no laudo da Nutec, tem-se que apontam no sentido de que todos, ou são utensílios utilizados em equipamentos industriais que não são imediato e integralmente consumidos no processo de industrialização, portanto, em sua maioria caracterizados como materiais de uso e consumo, portanto não são insumos, e os demais produtos analisados são possivelmente qualificados como ativo imobilizado caso se enquadrem no conceito já fixado nesse parecer.

(...)

No mais, não ratificamos os termos do Parecer Sefaz-CE 161/94, negando o aproveitamento de crédito de todos os produtos listados pela Consulente, vez que não integram corporalmente o novo produto, não sendo cumpridos, cumulativamente os seguintes requisitos: 

I) participem diretamente do processo de industrialização e, 

II) sejam imediata e integralmente consumidos no processo de industrialização de tal forma que não mais se prestem às finalidades que lhes são próprios.

(...) (grifos acrescidos)

Como se pode observar, este órgão se pronunciou sobre matéria similar quanto a peças e partes adquiridas para manutenção, reparo e conserto de máquinas ou equipamentos, chegando à conclusão de que produtos empregados no processo produtivo, porém não integrados ou consumidos de forma imediata e integral ao produto industrializado, consistem em bens de uso ou consumo, com direito ao creditamento na forma do art. 61, IX, “b”, do Decreto n.º 33.327, de 30 de outubro de 2019.

In casu, segundo o parecer técnico colacionado aos autos, às fls. 66 a 68, o “ROLO POLIÉSTER 25CM” é encaixado em suporte com cabo extensor e possui vida útil de cerca de 30 (trinta) minutos, sendo utilizados aproximadamente 14 rolos para pintura de cada pá eólica.

Assim, o rolo é empregado no processo produtivo sem que se possa reconhecer a integração ou o consumo imediato e integral no processo de industrialização. O simples desgaste do produto não caracteriza a integração ao produto final, além de consistir em processo gradual de degradação, embora mais acelerado devido às dimensões do objeto pintado, afastando o seu consumo imediato no processo produtivo.

Desse modo, o instrumento necessário ao revestimento da pá eólica com tinta industrial precisa ser constantemente renovado com novo rolo para pintura, em situação análoga às partes e peças trocadas em maquinário e equipamentos usualmente industriais devido ao acentuado desgaste provocado pelo processo produtivo.

Ademais, o argumento da consulente quanto à essencialidade do item não encontra fundamento fático, na medida em que o equipamento constitui simples instrumento para aplicação manual da tinta para o acabamento da pá eólica, com o intuito de obter espessuras mais uniformes da pintura industrial.

A lógica passada permite concluir que o rolo utilizado na aplicação da tinta não possui as características de essencialidade e relevância, sendo simples instrumento que se desgasta no tempo e não integra nem é consumido de forma imediata e integral durante a industrialização.

Diante do exposto, o item “ROLO POLIÉSTER 25CM” não pode ser classificado como insumo para o processo de industrialização praticado pela consulente, devendo ser aplicada às importações ou aquisições interestaduais a legislação correspondente à incidência do ICMS sobre bens de uso ou consumo, sem direito ao diferimento do imposto por não ser abrangido pela norma disposta no subitem 34.0.3 do Anexo I do Decreto n.º 33.327/2019 e confirmada no Ofício CEDIN nº XXX.

Com esses esclarecimentos, consideram-se dirimidas as dúvidas pertinentes à consulta.

A resposta à Consulta Tributária aproveita à consulente nos termos da legislação vigente.

Deve-se atentar para eventuais alterações posteriores da legislação tributária.

É o Parecer.