1. RELATÓRIO

Versam os autos sobre solicitação de consulta acerca da interpretação e da aplicação da legislação de regência do Imposto sobre Operações Relativas à Circulação de Mercadorias e sobre Prestações de Serviços de Transporte Interestadual e Intermunicipal e de Comunicação – ICMS.

A consulta expõe-se, resumidamente, nos termos a seguir:

1. A Consulente é pessoa jurídica de direito privado devidamente constituída, que tem por objeto social, precipuamente, a fabricação de produtos minerais não-metálicos, extração de calcário e dolomita e o seu
beneficiamento associado, bem como a fabricação de outros produtos minerais não metálicos, conforme consta na cláusula 2ª de seu Contrato Social.

(...)

4. Nesse sentido, para a consecução de suas atividades sociais, a Consulente adquire energia elétrica mediante a celebração de contratos de compra e venda com Concessionárias de Energia Elétrica autorizadas pela ANEEL para tal distribuição, para utilização em seu processo produtivo.

5. Com efeito, para acobertar tal operação, em atenção à legislação tributária e cumprindo com as suas respectivas obrigações principais e acessórias, a Consulente, quando da compra de energia escritura as
notas fiscais emitidas pela concessionária em seu Livro Fiscal de Entrada, pagando pelo ICMS destacado na nota fiscal emitida pela concessionária e tomando o respectivo crédito do imposto na entrada.

6. Ocorre que, por ser a Consulente uma consumidora livre, ela dá a saída de energia elétrica excedente do seu processo produtivo para outros consumidores livres, especiais ou agentes vendedores
estabelecidos em outros Estados da Federação, por intermédio de contratos de cessão no Ambiente de Contratação Livre - ACL, conforme autoriza a Lei Federal 12.783/2013, regulamentada pela Portaria n° l85/20l3 do Ministério de Minas e Energia e pela Resolução Normativa n° 61l/2014 da ANEEL (Agência Nacional de Energia Elétrica), in verbis:

(...)

7. Assim, conforme dispõe o art. 4°, inciso III, do Decreto n.° 1.090-R/2002 - que institui o Regulamento do ICMS do Estado do Espírito Santo (RICMS/ES) -, a Consulente, ao comercializar e dar saída da energia elétrica excedente de seu processo produtivo com outros consumidores livres, especiais ou agentes vendedores estabelecidos em outros Estados da Federação, emite nota fiscal de venda sem o
destaque do ICMS.

(...)

8. Pois bem, firmados os aspectos da situação fática acerca da operação realizada, a Consulente entende ser possível a manutenção do crédito tomado quando da aquisição da energia elétrica - vez que, efetivamente, há o pagamento integral do imposto destacado pela concessionária, não havendo qualquer prejuízo ao Estado -, entendimento que é ratificado à luz da autorização consignada tanto no artigo 33, inciso II, alínea “a”, da LC 87/96 - Lei Kandir, quanto no artigo 105, inciso IV, alínea “a”, do RICMS/ES,
os quais dispõem:

(...)

9. Isso porque, entendimento contrário afrontaria direta e frontalmente o princípio da não-cumulatividade, na medida em que, exigir estorno do crédito tomado pela Consulente referente ao imposto por ela pago,
configuraria nítida violação do direito ao creditório, em total dissonância ao quanto previsto no artigo 155, §2º, I, da Constituição Federal, in verbis:

(...)

10. Ademais, cumpre ressaltar que o artigo 20 da Lei Complementar n° 87/96 (Lei Kandir) é expresso ao consignar que: “é assegurado ao sujeito passivo o direito de creditar-se do imposto anteriormente cobrado em operações de que tenha resultado a entrada de mercadoria real ou simbólica no estabelecimento inclusive a destinada ao seu uso ou consumo ou ao ativo permanente, ou o recebimento de serviços de transporte interestadual e intermunicipal ou de comunicação”. (Grifos nossos e no original).

Por fim, arremata com o seguinte questionamento:

Está correto o entendimento, segundo o qual há a possibilidade de manutenção do crédito de ICMS relativo à entrada de energia elétrica, na hipótese de cessão com a saída de energia elétrica do excedente produtivo da Consulente - por intermédio de saída interestadual não tributada pelo imposto -, tendo em vista as disposições do art. 33, inciso II, alínea “a”, da LC 87/96 e do art. 105, inciso IV, alínea “a”, do Decreto n° 1.090-R/2002 - RICMS/ES?

A consulente aduz, ainda, que não se encontra sob ação fiscal relativamente ao objeto da indagação, que o fato em questão não foi objeto de outras consultas ou questionamentos administrativos ou judiciais e que não está intimada a cumprir obrigação sobre o fato do objeto da consulta formulada.

É o breve relatório.

2. APRECIAÇÃO

2.1 PRELIMINAR

Preliminarmente, constatamos que se encontram satisfeitas as exigências previstas nos artigos 102 e 105 da Lei nº 7.000, de 27 de dezembro de 2001.

Neste sentido, cabe esclarecer que este parecer produzirá os efeitos previstos nos artigos 106 e 110 do diploma legal evidenciado.

2.2 MÉRITO

A presente consulta submete, na forma da legislação aplicável, dúvidas sobre a possibilidade de manutenção de créditos do ICMS originários da aquisição de energia elétrica, empregada parcialmente em processo produtivo, havendo cessão posterior de excedente.

De plano, muito embora não haja declaração expressa a esse respeito, parte- se da premissa que as aquisições de energia elétrica ora indicadas ocorrem no mercado interno do Estado do Espírito Santo.

Isso porque, caso assim não fosse, ou seja, se se tratasse de aquisição interestadual, a mercadoria, por se destinar a processo de industrialização, estaria acobertada por hialina não incidência do imposto (ex vi do art. 2º, §1º, III, in fine, c/c art. 3º, III, in fine c/c art. 4º, §1º, IV, in fine, c/c art. 11, I, “g”, in fine, c/c art. 12, XII, in fine, todos da Lei Complementar nº 87, de 13 de setembro de 1996). Ademais, a partir da situação narrada pela consulente (vide itens 5 e 6 da consulta), depreende-se estar sendo aplicada a sistemática prevista no art. 29, X, da Lei nº 7.000/2001, verbis:

Art. 29. Fica atribuída a responsabilidade na condição de substituto tributário ao:

(...)

X - destinatário de energia elétrica adquirida por meio de contrato de compra e venda firmado em ambiente de contratação livre, que estando conectado diretamente à rede básica de transmissão, promover a entrada de energia elétrica no seu estabelecimento ou domicílio para fins do seu próprio consumo, em relação ao imposto devido na operação de aquisição.

§ 1.º A responsabilidade de que trata este artigo é atribuída em relação ao imposto incidente sobre uma ou mais operações ou prestações, sejam antecedentes, concomitantes ou subseqüentes, inclusive ao valor decorrente da diferença entre alíquota interna e interestadual nas operações e prestações que destinem bens e serviços a consumidor final localizado neste Estado, que seja contribuinte do imposto;

(...)

(Grifos nossos).

Registre-se de igual modo que o escopo do presente parecer se restringe exclusivamente aos aspectos tributários acerca do excedente de energia elétrica, não abarcando outros, por exemplo, de natureza regulatória.

Acerca da própria definição de excedente, colacionamos excertos da Solução de Consulta SRRF/9ª RF/DISIT nº 170, de 08 de dezembro de 2006, na qual a Receita Federal do Brasil se pronunciou sobre o assunto:

14. Com efeito, o Decreto no 5.163, de 30 de julho de 2004, dispõe que a comercialização de energia elétrica dá-se nos chamados Ambientes de Contratação Regulada ou Livre, nas condições fixadas pelo próprio Decreto e por atos complementares, destacando-se entre estes a já mencionada Convenção de Comercialização de Energia Elétrica, instituída pela Resolução Normativa Aneel no 109, de 2004. Neste cenário, os agentes da CCEE firmam contratos de compra e venda de energia, os quais têm por objeto determinada potência. Mas a potência contratada em geral não corresponde à potência consumida (esta baseada em medições da CCEE e aquela em previsões de consumo) e é essa circunstância que gera os chamados “excedentes”.

15. Os excedentes são comercializados no chamado “mercado de curto prazo”, cuja definição também é dada pela Resolução Normativa Aneel no 109, de 2004: “segmento da CCEE onde são comercializadas as diferenças entre os montantes de energia elétrica contratados e registrados pelos Agentes da CCEE e os montantes de geração ou consumo efetivamente verificados e atribuídos aos respectivos Agentes da CCEE”. Daí se retira o que seja excedente de energia elétrica: na linha do já adiantado acima e limitando-se à etapa de comercialização, o excedente é a diferença entre o montante de energia elétrica contratada e o total efetivamente consumido.

Essa “sobra”, sendo positiva (a diferença negativa envolve a aplicação de penalidades ao agente responsável), é vendida para o mercado, a preços fixados pela CCEE, o que gera receita para o agente comercializador.

(...)

No que tange à dúvida apresentada pela consulente, destaca-se, entre os julgamentos relativos à matéria, decisão exarada pelo Superior Tribunal de Justiça em sede do Recurso Especial 1.615.790/MG. Em seu voto, o relator Min. Gurgel de Faria assentou que:

(...) essas operações realizadas no Mercado de Curto Prazo nãocaracterizam propriamente contratos de compra e venda de energia elétrica, mas sim cessões de direitos entre consumidores, intermediadas pela CCEE, para a utilização de energia elétrica adquirida no mercado livre, mediante a celebração de contratos bilaterais, e cujo valor total já sofreu a tributação do imposto estadual, o que permite inclusive concluir que nova tributação dessas sobras implicaria indevido bis in idem.

(...)

(Grifo nosso).

Especificamente quanto à cessão de energia elétrica no mercado de curto prazo, o STJ fixou entendimento que os consumidores que nele operam não se caracterizam como agentes do setor elétrico, razão pela qual não estão aptos a promover a saída da mercadoria de seus estabelecimentos, afastando assim a hipótese de fato gerador do ICMS, senão vejamos:

TRIBUTÁRIO. ICMS. ENERGIA ELÉTRICA. AQUISIÇÃO NO MERCADO DE CURTO PRAZO.

NATUREZA JURÍDICA DA OPERAÇÃO: CESSÃO DE DIREITOS. NÃO INCIDÊNCIA.

(...)

2. Apelo excepcional em que se discute a incidência do ICMS sobre as operações financeiras realizadas no Mercado de Curto Prazo da Câmara de Comercialização de Energia Elétrica (CCEE). 3. Hipótese em que empresa recorrente, em razão de demandar mais energia elétrica daquela bilateralmente contratada no mercado livre, recorreu à CCEE para adquirir as sobras de contratos realizados por outros consumidores, o que motivou a autuação pelo fisco estadual, pelo não recolhimento do imposto sobre essas operações e pela não emissão das notas fiscais correspondentes.

4. As operações do Mercado de Curto Prazo da Câmara de Comercialização de Energia Elétrica - CCEE envolvem as sobras e os déficits de energia elétrica contratada bilateralmente entre os consumidores livres e os agentes de produção e/ou comercialização, tendo a CCEE o papel de intermediar, de forma multilateral, os consumidores credores e devedores, realizando a liquidação financeiras dessas posições, utilizando como parâmetro o Preço de Liquidação de Diferenças por ela apurado.

5. Tais operações não decorrem propriamente de contratos de compra e venda de energia elétrica, mas sim de cessões de direitos entre consumidores, intermediadas pela CCEE, para a utilização de energia elétrica adquirida no mercado livre cujo valor total já sofreu a tributação do imposto estadual.

6. O fato de os consumidores poderem operar no aludido Mercado de Curto Prazo não os transforma em agentes do setor elétrico aptos a realizar algumas das tarefas imprescindíveis ao processo de circulação física e jurídica dessa riqueza, relativas à sua geração, transmissão ou distribuição, de tal modo que nenhum deles, consumidor credor ou devedor junto ao CCEE, pode proceder à saída dessa "mercadoria" de seus estabelecimentos, o que afasta a configuração do fato gerador do imposto nos termos dos arts. 2º e 12 da Lei Complementar n. 87/1996.

7. Recurso especial provido. (REsp 1615790/MG, Rel. Ministro GURGEL DE FARIA, PRIMEIRA TURMA, julgado em 20/02/2018, DJe 09/04/2018) (Grifos nossos e no original).

À vista de todo o exposto, questiona a consulente acerca da possibilidade de manutenção dos créditos do ICMS ao ceder parcela excedente da energia elétrica por ela contratada.

Uma das diretrizes básicas do princípio da não cumulatividade é a lógica de que o direito ao crédito só existe quando houver um débito correspondente para a realização da compensação entre ambas as contas. Nessa toada, a Constituição Federal, em seu art. 155, §2º, incisos I e II estabeleceu que não existe direito ao crédito do imposto cobrado nas operações anteriores quando houver isenção ou não incidência tributária nas operações subsequentes, ressalvados os casos em que houver dispositivo em sentido contrário na legislação tributária, senão vejamos:

Art. 155. Compete aos Estados e ao Distrito Federal instituir impostos sobre:

(...)

II - operações relativas à circulação de mercadorias e sobre prestações de serviços de transporte interestadual e intermunicipal e de comunicação, ainda que as operações e as prestações se iniciem no exterior;

(...)

§ 2º O imposto previsto no inciso II atenderá ao seguinte:

I - será não-cumulativo, compensando-se o que for devido em cada operação relativa à circulação de mercadorias ou prestação de serviços com o montante cobrado nas anteriores pelo mesmo ou outro Estado ou pelo Distrito Federal;

II - a isenção ou não-incidência, salvo determinação em contrário da legislação:

a) não implicará crédito para compensação com o montante devido nas

operações ou prestações seguintes;
b) acarretará a anulação do crédito relativo às operações anteriores; (Grifo nosso).

A par disso, a fim de elucidar a dúvida apresentada pela consulente, pensamos ser suficiente a leitura atenta dos dispositivos abaixo elencados da LC nº 87/96, verbis:

Art. 20. Para a compensação a que se refere o artigo anterior, é assegurado ao sujeito passivo o direito de creditar-se do imposto anteriormente cobrado em operações de que tenha resultado a entrada de mercadoria, real ou simbólica, no estabelecimento, inclusive a destinada ao seu uso ou consumo ou ao ativo permanente, ou o recebimento de serviços de transporte interestadual e intermunicipal ou de comunicação.

(...)

Art. 21. O sujeito passivo deverá efetuar o estorno do imposto de que se tiver creditado sempre que o serviço tomado ou a mercadoria entrada no estabelecimento:

I - for objeto de saída ou prestação de serviço não tributada ou isenta, sendo esta circunstância imprevisível na data da entrada da mercadoria ou da utilização do serviço;

II - for integrada ou consumida em processo de industrialização, quando a saída do produto resultante não for tributada ou estiver isenta do imposto;

(...)

Art. 33. Na aplicação do art. 20 observar-se-á o seguinte:

(...)

II - somente dará direito a crédito a entrada de energia elétrica no estabelecimento:

a) quando for objeto de operação de saída de energia elétrica;

b) quando consumida no processo de industrialização; (Grifos nossos). Nesse diapasão, ao passo que a alínea “b” do inciso II, do art. 33, não cuida do tratamento a ser dispensado aos excedentes não consumidos, a alínea “a” do mesmo inciso aplicar-se-ia, a princípio, às operações de retransmissão de energia elétrica, independente do agente que lhe der causa, seja distribuidor, seja consumidor livre.

Não se pode olvidar que a norma não condiciona o direito ao crédito a qualificação específica do estabelecimento (comercial, industrial etc.), mas ao mero processo de posterior saída de energia elétrica, restando, pois, impessoal, o critério habilitador.

Deste modo, entendemos que o art. 33, II, da LC nº 87/96 contém autorizativo apto a assegurar o creditamento relativo não apenas à parcela de energia elétrica consumida pelo estabelecimento industrial (art. 33, II, “b”) como também ao excedente por ele porventura cedido (art. 33, II, “a”).

Mesmo porque, como já reiteradamente indicado neste parecer, parte-se da premissa que o valor total da energia elétrica adquirida no mercado livre sofreu a tributação do imposto estadual.

Evidentemente, ressalte-se que o direito de crédito está condicionado à autenticidade da documentação e à escrituração nos prazos e condições estabelecidos na legislação de regência do imposto.

Por fim, não menos relevante, à luz de inteligência insculpida no parágrafo único, do art. 116, do Código Tributário Nacional, ponderamos que a possibilidade ora descrita aplica-se tão somente aos casos em que há residualidade de fato na geração de excedentes e sua posterior cessão, tratando-se, pois, em termos quantitativos, de valor minoritário no quadro geral da demanda contratada pela consulente.

Caso assim não se entendesse, restaria fácil perceber que, com a finalidade de burlar a tributação, bastaria aos agentes consumidores periodicamente subdimensionar suas demandas, firmando contratos bilaterais em quantidades significativamente inferiores às suas necessidades reais, deixando que parte majoritária do seu consumo mensal fosse liquidado no âmbito do Mercado de Curso Prazo da CCEE.

Assim, além da manutenção integral dos créditos, tornar-se-ia possível transmitir o “excedente” artificialmente criado a outros consumidores sediados em outras unidades da Federação, sujeitos originalmente a cargas tributárias possivelmente mais elevadas.

Estimular com habitualidade operações desse jaez, em particular no campo interestadual, considerando os diferentes patamares de tributação aplicados pelos entes estaduais, teria o condão de favorecer práticas elusivas, fundadas em abuso de forma e de direito, contra as quais há consistentes censuras por parte da legislação, além de implicar flagrante desrespeito à distribuição constitucional da competência tributária entre os entes federados, bem como à repartição, entre estes, do produto da tributação.

3. CONCLUSÃO

Feitas essas considerações, passemos ao exame da indagação da consulente:

Está correto o entendimento, segundo o qual há a possibilidade de manutenção do crédito de ICMS relativo à entrada de energia elétrica, na hipótese de cessão com a saída de energia elétrica do excedente produtivo da Consulente - por intermédio de saída interestadual não tributada pelo imposto -, tendo em vista as disposições do art. 33, inciso II, alínea “a”, da LC 87/96 e do art. 105, inciso IV, alínea “a”, do Decreto n° 1.090-R/2002 - RICMS/ES?

Resposta: Sim, desde que o excedente cedido seja residual, nos termos supraexpostos.

Se a consulente já vem adotando o entendimento constante neste Parecer Consultivo, que o mantenha com o fito de evidenciar conformidade com as disposições legais e regulamentares.

Caso contrário, que o adote, no prazo de dez dias, contados do seu recebimento, em atendimento ao que dispõe o art. 107, da Lei nº 7.000/2001.

Vitória-ES, 08 de janeiro de 2025.

(assinado digitalmente)

JONATHAS DE OLIVEIRA CERQUEIRA

Auditor Fiscal da Receita Estadual

De acordo. Encaminhe-se à Subgerência de Julgamento de Processos e

Orientação Tributária.

(assinado digitalmente)

ALEXANDRE DE CASTRO PEREIRA

Supervisor de Orientação e Estudos Tributários

De acordo. Encaminhe-se à Gerência Tributária.

(assinado digitalmente)

FLÁVIO VIGANOR SILVA

Subgerente de Julgamento de Processos e Orientação Tributária

GOVERNO DO ESTADO DO ESPÍRITO SANTO

SECRETARIA DE ESTADO DA FAZENDA

GERÊNCIA TRIBUTÁRIA

SUBGERÊNCIA DE JULGAMENTO DE PROCESSOS E ORIENTAÇÃO TRIBUTÁRIA

Av. João Batista Parra, 600, 3º andar, Enseada do Suá – Vitória/ES – CEP 29.050-375

Aprovo o Parecer Consultivo nº 040/2025.

Se a consulente já vem adotando o entendimento constante no mencionado parecer, que o mantenha com o fito de evidenciar conformidade com as disposições da legislação aplicável. Caso contrário, que o adote, no prazo de dez dias, contado do seu recebimento, em atendimento ao disposto no art. 849 do RICMS/ES. Comunique a consulente. Remeta uma cópia do referido parecer à Gerência Fiscal, com fulcro no art. 857 do RICMS/ES.

(assinado digitalmente)

HUDSON DE SOUZA CARVALHO

Gerente Tributário