I – RELATÓRIO

(...), por seu representante legal, expõe para ao final consultar o seguinte:

1. Que empresa associada sua, que tem como atividade econômica a produção e beneficiamento de sementes – CNAE 01.41.5-01, e que adota o custo médio ponderado, no desenvolvimento de suas atividades passa pelas seguintes fases:

PRIMEIRA – adquire matérias primas tributadas integralmente e insumos agrícolas com o benefício fiscal de redução de base de cálculo do ICMS, sendo que, conforme Convênio ICMS 022/2020 e art. 9º VII, alínea “e”, do Anexo IX do RCTE, apropria os créditos no momento das aquisições;

SEGUNDA – que os insumos agrícolas e semente matriz para plantio são aplicados no campo e, posteriormente, com a aplicação dos serviços é formado o ativo biológico quando, após em média 140 dias, é realizada a colheita do material;

TERCEIRA – que o material coletado é enviado para a indústria para fins de beneficiamento, sendo uma parte desse material classificado como semente semiacabada e outra em grãos para descarte (vendido como subproduto);

QUARTA – a semente semiacabada passa por um processo de tratamento e ensaque e posteriormente é classificada como produto final destinado à venda.

2. Que em face desse processo de plantio, colheita, beneficiamento e industrialização, leva-se aproximadamente 1 ano até que o produto esteja finalizado para venda, observando-se que os insumos adquiridos podem ser utilizados em safras subsequentes, o que prorroga mais ainda o tempo de venda dos produtos acabados resultantes da compra mencionada na primeira fase, além do que existe uma grande sazonalidade nas vendas dos produtos, pois são concentrados em três meses do ano, ocorrendo vendas pontuais nos demais meses, podendo ser apenas uma venda isenta com grande volume de entradas para posterior produção;

3. Posto isso, a consulente faz os seguintes questionamentos sobre a forma de cálculo de estorno de ICMS referente às saídas isentas e com redução da base de cálculo conforme previstas no art. 9º, VII, alínea “e”, item 1, Anexo IX, RCTE, art. 7º, inciso XXV, alínea “e”, item 3, Anexo IX, RCTE e alínea “f”, art. 2º da Lei 13.453/99:

3.1) Como pode ser aplicado o estorno de créditos de ICMS sobre as aquisições efetuadas em todos esses processos, considerando que a empresa, para apuração do custo médio, não possui os controles dos créditos tributários versus o consumo, de acordo com o art. 58, inciso I, alínea “c”, item 2, do RCTE?

3.2) Com base no art. 59 do RCTE, qual a forma de cálculo da taxa média, tendo em vista que para essa produção a empresa possui estoque inicial e compras utilizadas no período sem vínculos com as alíquotas de ICMS sobre esse estoque para cálculo da taxa média?

3.3) Como é a aplicação do inciso I, do § 4º, do art. 58 do RCTE, tendo em vista que a maior parte dos seus insumos são beneficiados pela redução da base de cálculo do ICMS, conforme previsto no Convênio 022/2020 e no art. 9º, inciso VII, alínea “e”, do Anexo IX do RCTE?

I – FUNDAMENTAÇÃO

A consulente afirma que promove saídas de mercadorias com isenção e redução da base de cálculo, conforme previstas no art. 7º, XXV, “e”, 3, e art. 9º, VII, “e”, 1, do Anexo IX, do Decreto nº 4.852/97 – RCTE, transcritos abaixo. Vejam-se os benefícios fiscais em tela:

Anexo IX RCTE

Art. 7º São isentos de ICMS, observado o § 1º quanto ao término de vigência do benefício:

(...)

XXV - a saída interna com os seguintes insumos agropecuários, aplicando-se, também, a isenção quando os insumos forem destinados à utilização na apicultura, aqüicultura, avicultura, cunicultura, ranicultura e sericicultura (Convênio ICMS 100/97, cláusula terceira e § 5º da cláusula primeira):

(...)

e) semente genética, semente básica, semente certificada de primeira geração - C1, semente certificada de segunda geração - C2, semente não certificada de primeira geração - S1 e semente não certificada de segunda geração - S2, destinadas à semeadura, desde que produzidas sob controle de entidade certificadora ou fiscalizadora, bem como as importadas, atendidas as disposições da Lei nº 10.711, de 5 de agosto de 2003, regulamentada pelo Decreto nº 5.153, de 23 de julho de 2004, e as exigências estabelecidas pelos órgãos do Ministério da Agricultura, Pecuária e Abastecimento ou por outros órgãos e entidades da Administração Federal, dos Estados e do Distrito Federal, que mantiverem convênio com aquele Ministério observado o seguinte (Convênio ICMS 100/97, cláusula primeira, V e cláusula segunda):

(...)

3. a isenção não se aplica se a semente não satisfizer o padrão estabelecido pelo Ministério da Agricultura, Pecuária e Abastecimento, ou, ainda que atenda ao padrão, tenha a semente outro destino que não seja a semeadura (Convênio ICMS 100/97, cláusula terceira, § 1º, IV e V);

(...)

Art. 9º A base de cálculo do ICMS é reduzida, observado o § 1º quanto ao término de - vigência do benefício:

(...)

VII - para 40% (quarenta por cento), na saída interestadual com os seguintes insumos agropecuários, e aplicando-se, também, a redução quando os insumos forem destinados à utilização na apicultura, aquicultura, avicultura, cunicultura, ranicultura e sericicultura (Convênio ICMS 100/97, cláusula primeira):

(...)

e) semente genética, semente básica, semente certificada de primeira geração - C1, semente certificada de segunda geração - C2, semente não certificada de primeira geração - S1 e semente não certificada de segunda geração - S2, destinadas à semeadura, desde que produzidas sob controle de entidade certificadora ou fiscalizadora, bem como as importadas, atendidas as disposições da Lei nº 10.711, de 5 de agosto de 2003, regulamentada pelo Decreto nº 5.153, de 23 de julho de 2004, e as exigências estabelecidas pelos órgãos do Ministério da Agricultura, Pecuária e Abastecimento ou por outros órgãos e entidades da Administração Federal, dos Estados e do Distrito Federal, que mantiverem convênio com aquele Ministério, observado o seguinte (Convênio ICMS 100/97, cláusula primeira, V, § 4º e cláusula segunda):

1. a redução não se aplica se a semente não satisfizer o padrão estabelecido no Estado de destino pelo órgão competente, ou, ainda que atenda ao padrão, tenha a semente outro destino que não seja a semeadura;

Ocorre que tais benefícios fiscais não preveem o benefício fiscal de manutenção de créditos, implicando, em consequência, na necessidade de se promover o estorno de créditos pelas entradas de mercadorias e serviços, de acordo com o que determina o art. 58, inciso I, alínea “c”, itens 1 a 3, § 1º, e arts. 60 e 61, todos do RCTE, que transcrevo abaixo para clareza da decisão. Vejam-se:

RCTE

Art. 58. O sujeito passivo deve efetuar o estorno do imposto de que se tiver creditado, sempre que o serviço tomado, a mercadoria ou bem que entraram no estabelecimento, quando (Lei nº 11.651/91, art. 61):

I - sendo imprevisível a ocorrência das circunstâncias seguintes, na data da entrada da mercadoria ou bem, ou da utilização do serviço, forem:

a) objeto de saída ou prestação de serviço correspondente isenta ou não tributada;

b) objeto de saída ou prestação de serviço correspondente contemplada com redução de base de cálculo, hipótese em que o estorno é proporcional a essa redução;

c) for integrada ou consumida em processo de produção ou industrialização, quando:

1. a saída da mercadoria resultante for isenta ou não-tributada;

2. houver saída isenta ou não tributada e sendo impossível determinar a qual delas corresponde a mercadoria, na proporção em que estas saídas representarem do total das saídas no mesmo período;

3. a saída da mercadoria resultante for contemplada com redução de base de cálculo, hipótese em que o estorno é proporcional a essa redução;

(...)

§ 1º A anulação do crédito de imposto deve ser efetuada dentro do mesmo período em que ocorrer o registro da operação ou prestação ou em que ficar evidenciada a situação que lhe der causa.

(...)

Art. 60. Quando houver saída ou prestações isentas ou não tributadas juntamente com saída ou prestações tributadas, o estorno deve ser feito na proporção em que estas saídas ou prestações isentas ou não tributadas representarem do total das saídas e prestações no mesmo período.

Art. 61. O estorno de crédito nas situações mencionadas nos artigos anteriores desta seção estende-se ao imposto incidente sobre a energia elétrica e os serviços de transporte e de comunicação.

Sobre a interpretação desses artigos, e a forma que determinam o estorno de créditos, transcrevo abaixo partes de dois pareceres emitidos por esta Gerência de Orientação Tributária (Parecer nº 878/2004-GOT e Parecer nº 3.044/2000-AST) que muito bem esclarecem o método adequado para tanto, solucionando o primeiro questionamento posto pela consulente quanto a tal procedimento. Eis os textos abaixo:

PARECER Nº 878/2004 - GOT

No caso do produtor rural, não é diferente. Quando este promove a saída de uma mercadoria de sua produção com benefício fiscal sem manutenção do crédito, deve proceder, no mesmo período em que ocorreu a saída (RCTE, art. 58, § 1º), ao estorno do imposto de que se tiver creditado relativamente aos insumos adquiridos para a sua produção, não importando a época em que tal creditamento ocorreu ou se o contribuinte possui saldo credor em sua escrita fiscal, ou, ainda, se no saldo credor existente está incluso crédito relativo a outra safra, já colhida ou a colher. Se não o fez, a autoridade fiscal deve fazê-lo de ofício, no momento da realização da auditoria básica do ICMS.

(...)

Entendemos, ainda, que o contribuinte tem a obrigação de prestar ao fisco todas informações relativas aos lançamentos por ele efetuados (RCTE, art. 88, § 1º, V), assim, no momento da verificação da exatidão do estorno de crédito por ele efetuado, a autoridade fiscal pode notificá-lo para apresentar um demonstrativo analítico devidamente assinado, indicando quais os créditos apropriados são relativos aos insumos utilizados na produção da mercadoria vendida com benefício fiscal, advertindo-o, que a falta de apresentação, ou se apresentado, não merecerem fé as informações nele contidas, será utilizado para efeito de estorno, os percentuais de crédito presumido previsto no art. 14 da Instrução Normativa nº 673/04-GSF, situação em que, o cálculo do estorno do crédito do imposto é feito mediante a aplicação dos referidos percentuais sobre o valor do ICMS que seria devido na operação desonerada da tributação em decorrência do benefício fiscal.

Com estas considerações, podemos afirmar que o entendimento da consulente, segundo o qual, a adoção de um período diferente do ano civil, por ela denominado ano agrícola, facilitaria a questão do estorno de crédito, não coaduna com a exegese do § 1º do art. 58 do RCTE, que determina que a anulação (estorno) do crédito do imposto, quando exigida, deve ser efetuada dentro do mesmo período em que ocorrer o registro da operação ou em que ficar evidenciada a situação que lhe der causa.

Assim, a adoção de um período diferente do ano civil (ano agrícola), não teria nenhum efeito prático para efeito de estorno do crédito, uma vez que, como já foi dito, o estorno é feito dentro do período de apuração – que é mensal - em que ocorrer a saída contemplada com benefício fiscal, independentemente do mês ou ano em que ocorreu a apropriação do crédito;

A segunda questão formulada pela consulente, objetivando saber como proceder ao estorno do crédito quando apenas parte da produção foi comercializada e a outra parte continua armazenada, encontra resposta, também, no § 1º do art. 58 do RCTE, que ao determinar que o estorno do crédito do imposto deve ser feito dentro do mesmo período em que ocorrer o registro da operação ou prestação ou que ficar evidenciada a situação que lhe der causa, está a dizer, sem essa ou mais aquela, que o estorno do crédito é feito somente no período de apuração em que ocorrer a saída da mercadoria contemplada com benefício fiscal. Assim sendo, enquanto a mercadoria permanecer estocada no estabelecimento do produtor, não há que se falar em estorno de crédito;

A derradeira questão formulada, no sentido de saber como proceder ao estorno do crédito referente a uma venda efetuada em outubro, de produtos de uma safra anterior (plantada em outubro do ano civil anterior e colhida entre fevereiro e junho, por exemplo), sendo o saldo credor acumulado (ou parte desse saldo) referente às entradas para novo ciclo produtivo, cuja produção será colhida no próximo ano civil, deve ser analisada segundo as regras comuns a qualquer tipo de estorno, verificando, logo de início, que segundo o Mestre AURÉLIO, estornar significa “lançar em conta de débito aquilo que se tinha lançado em crédito, ou vice-versa”.

Não é por outro motivo, que a linha – Estornos de Créditos, consta no quadro DÉBITO DO IMPOSTO do livro Registro de Apuração do ICMS.

(...)

Assim sendo, uma venda contemplada com benefício fiscal, efetuada no mês de outubro, gera, para o contribuinte, o dever de estornar o valor do imposto de que se tiver creditado relativamente aos insumos utilizados na produção das mercadorias vendidas, independentemente da época em que tal creditamento ocorreu, e da existência de saldo credor englobando créditos por entradas de insumos para um novo ciclo produtivo.

PARECER Nº               3044/2000 – AST.

Difere a situação do estabelecimento produtor agropecuário. O contribuinte adquire os insumos e os aplica na produção agropecuária, mas não tem condições de saber quanto de determinado produto será colhido. A colheita não acontece de forma imediata; prolonga-se ao longo de certo período de tempo. Durante esse período são realizadas vendas de produtos agropecuários e necessários se tornam os estornos previstos, mas não se conhece, ainda, o volume da colheita, nem a quantia de insumos aplicada na obtenção das mercadorias saídas.

O método proposto pela consulente baseia-se na presunção do volume a ser colhido. Se forem adquiridos R$ 10.000,00 (dez mil reais) de insumos e a previsão de colheita for de 5.000 (cinco mil) sacas de milho cotados a R$ 10,00 (dez reais) a saca, a saída isenta de 1000 (mil) sacas importará num estorno de 20% (1000/5000) do imposto creditado quando da entrada dos insumos no estabelecimento.

Quanto aos demais dispositivos legais questionados pela consulente, nos dois últimos questionamentos da consulta formulada, os quais transcrevo abaixo para clareza da decisão (art. 59 e art. 58, § 4º, inciso I, do RCTE), é de se observar que os mesmos não se aplicam ao estorno de créditos relativamente ao produtor rural, na medida em que foram editados para abarcar apenas as mercadorias de igual identidade, na entrada e na saída, como a atividade de comerciante (atacado ou varejo), por exemplo, e não na produção agrícola, em que as mercadorias utilizadas como insumos diferem das mercadorias produzidas por essa atividade econômica.

Eis os dispositivos legais em apreço:

RCTE

Art. 58 (...)

§ 4º Na saída ou prestação correspondente, referidas na alínea "b" do inciso I do caput deste artigo, cuja entrada ou utilização tenham sido contempladas, também, com redução de base de cálculo:

I - não se exigirá o estorno de crédito, se a entrada ou utilização tiverem sido contempladas com redução de base de calculo, cuja carga tributária seja menor ou igual à aplicável à saída ou prestação correspondente;

II - deve ser efetuado o estorno de crédito, se a entrada ou utilização tiverem sido contempladas com redução de base de cálculo, cuja carga tributária seja maior que a aplicável à saída ou prestação correspondente, da seguinte forma:

a) calcula-se o percentual correspondente à diferença entre a carga tributária correspondente à entrada ou utilização e a aplicável à saída ou prestação correspondente;

b) sobre o valor da operação ou prestação correspondente à entrada, aplica-se o percentual calculado na forma da alínea "a".

(...)

Art. 59. Havendo mais de uma operação ou prestação e sendo impossível determinar a qual delas corresponde a mercadoria ou o serviço, o imposto a estornar deve ser calculado mediante aplicação da alíquota média entre as vigentes na data do estorno, sobre o preço mais recente da aquisição de mercadoria ou bem, ou do serviço tomado.

§ 1º. A alíquota média é encontrada mediante a adoção da seguinte seqüência:

I - somando-se, separadamente, os valores contábeis e os créditos das aquisições de mercadorias ou bens no período, encontrando-se, com este procedimento, o somatório dos valores contábeis e dos créditos;

II - dividindo-se o somatório dos créditos pelo somatório dos valores contábeis, encontrando-se, com este procedimento, a razão entre os créditos e os valores contábeis;

III - multiplicando-se a razão entre os créditos e os valores contábeis por 100 (cem);

(...)

§ 4º O estabelecimento que possuir controle permanente de estoque, pode, em substituição ao valor correspondente ao preço mais recente referido no caput, utilizar o custo médio ponderado, com a reintrodução do valor do ICMS, quando este tiver sido excluído, calculado pela alíquota efetiva de entrada ou pela alíquota efetiva média das entradas, calculada de acordo com o § 1º.

Verifica-se da leitura dos dispositivos legais supra transcritos que sua aplicabilidade depende da igualdade entre a mercadoria que entra e a que sai do estabelecimento, na medida em que se estabelece uma correlação de saída e entrada para os cálculos em testilha, o que é totalmente inviável na produção agrícola e na atividade industrial.

III – CONCLUSÃO

Posto isso, podemos concluir respondendo objetivamente aos questionamentos da consulente na forma a seguir:

1. A adoção de um período diferente do ano civil (ano agrícola), não teria nenhum efeito prático para efeito de estorno do crédito, uma vez que o estorno é feito dentro do período de apuração – que é mensal - em que ocorrer a saída contemplada com benefício fiscal, independentemente do mês ou ano em que ocorreu a apropriação do crédito; Assim sendo, por exemplo, uma venda contemplada com benefício fiscal, efetuada no mês de outubro, gera, para o contribuinte, o dever de estornar o valor do imposto de que se tiver creditado relativamente aos insumos utilizados na produção das mercadorias vendidas, independentemente da época em que tal creditamento ocorreu, e da existência de saldo credor englobando créditos por entradas de insumos para um novo ciclo produtivo. Assim, se forem adquiridos R$ 10.000,00 (dez mil reais) de insumos e a previsão de colheita for de 5.000 (cinco mil) sacas de sementes cotados a R$ 10,00 (dez reais) a saca, a saída isenta de 1000 (mil) sacas importará num estorno de 20% (1000/5000) do imposto creditado quando da entrada dos insumos no estabelecimento. Se se tratar de redução de base de cálculo, o estorno deverá ser proporcional a essa redução.

2. Prejudicada em virtude de o art. 59 do RCTE não se aplicar ao estorno de créditos da produção agrícola;

3. Prejudicada em virtude o § 4º do art. 58 do RCTE não se aplicar ao estorno de créditos da produção agrícola.

Gabinete do > do (a) SECRETARIA DE ESTADO DA ECONOMIA, aos 17 dias do mês de março de 2022.

Documento assinado eletronicamente por DENILSON ALVES EVANGELISTA, Gerente, em 20/03/2022, às 11:59, conforme art. 2º, § 2º, III, "b", da Lei 17.039/2010 e art. 3ºB, I, do Decreto nº 8.808/2016.

Documento assinado eletronicamente por DAVID FERNANDES DE CARVALHO, Auditor (a) Fiscal da Receita Estadual, em 22/03/2022, às 07:34, conforme art. 2º, § 2º, III, "b", da Lei 17.039/2010 e art. 3ºB, I, do Decreto nº 8.808/2016.