I – RELATÓRIO:

A Gerência de Auditoria de Indústria e Atacado – GEAT, desta Pasta, submete consulta de autoria do Auditor Fiscal da Receita Estadual José Roberto Rangel de Gusmão a respeito da aplicação de benefícios fiscais previstos nos artigos 8º, inc. VIII e 11, inc. III do Anexo IX, do Decreto nº 4.852/97, o RCTE.

Relata que na execução dos trabalhos de fiscalização tem constatado o uso dos CFOPs 5101 e 6101 por estabelecimentos cadastrados como atacadistas. Ao verificar tais contribuintes, percebeu tratar de estabelecimentos filiais de empresas que possuem a atividade industrial em alguma de suas unidades, justificando o uso dos CFOPs nas operações com mercadorias recebidas em transferência provenientes de filial industrial, pelo disposto no art. 9º do RIPI/2010 (estabelecimentos equiparados a industrial).

Constatou também o uso destes CFOPs, por estabelecimentos cadastrados como atacadistas, em operações de venda de mercadorias importadas e de mercadorias industrializadas por terceiros, por sua conta e ordem, utilizando para isso, a mesma justificativa (art. 9º do RIPI/2010).

Expõe seu entendimento de que o artigo 8º, inciso VIII e artigo 11, inciso III, ambos do Anexo IX do RCTE, definem percentuais de redução diferenciados, conforme a natureza de cada operação (industrial-venda de produção / comercial-venda de mercadorias adquiridas de terceiros), independentemente de sua atividade cadastral junto ao CCE/GO e questiona:

1. Nas vendas destes estabelecimentos, apesar de cadastrados como “Contribuinte Coml Atacadista” junto ao CCE/GO, deverão ser observados os percentuais dos benefícios elencados na condição de “contribuintes industriais” ou “contribuintes atacadistas”?

2. Em virtude da “equiparação industrial”, conforme art. 9º do RIPR/2010, está correta a utilização dos CFOP’s 5101 e 6101 nestas operações? Tendo em vista não haver qualquer modificação do produto no estabelecimento vendedor e ainda, o artigo 29 da Lei nº 11.651/91, o CTE, que define como autônomo cada estabelecimento da mesma pessoa natural ou jurídica, não deveriam ser utilizados os CFOP’s 5102 e 6102?

3. Nas vendas para contribuintes cadastrados no CCE/GO como “Outro Prestador de Serviços”, “Transportadoras” ou para não cadastrados no CCE/GO, mas junto à RFB com atividade de “construção civil ou assemelhados”, o benefício da redução de base de cálculo (art. 8º, inc. VIII, Anexo IX, RCTE) pode ser utilizado?

4. E nas vendas para contribuintes cadastrados no CCE/GO como “Industrial”, cujas saídas sejam isentas ou sem incidência (indústria de luminosos, de letreiros, serralherias, etc.), ou cujos produtos sejam vendidos ou locados (indústria de contêineres e outros equipamentos), é admissível o uso desse benefício?

II – FUNDAMENTAÇÃO:

Consigne-se, inicialmente, o texto atualizado dos benefícios a que se refere a Consulente, dispostos no Anexo IX do RCTE-GO, onde estão expressos percentuais de redução diferenciados, conforme o ramo de atividade do contribuinte:

Anexo IX, RCTE:

“Art. 8º A base de cálculo do ICMS é reduzida:

(...)

VIII - de tal forma que resulte aplicação sobre o valor da operação do equivalente ao percentual de 10% (dez por cento) para o contribuinte industrial ou de 11% (onze por cento) para o comerciante atacadista, na saída interna que destine mercadoria para comercialização, produção ou industrialização, ficando mantido o crédito, observado o disposto no § 2º e, ainda, o seguinte (Lei nº 12.462/94, art. 1º): (Redação conferida pelo Decreto nº 9.103 - vigência: 01.12.17)  

a) equipara-se a comerciante atacadista, para efeito de aplicação da redução da base de cálculo, cujo benefício pode ser utilizado até 31 de dezembro do exercício no qual o contribuinte estiver equiparado, o comerciante varejista que comprovadamente realizar em seu estabelecimento saídas com destino à comercialização, produção ou industrialização, que correspondam a, no mínimo, 30% (trinta por cento) do volume das saídas totais, apurado:

1. no exercício anterior à utilização do benefício, tratando-se de empresa que tenha exercido suas atividades por período igual ou superior a 6 (seis) meses naquele ano;

2. nos 3 (três) últimos meses anteriores ao início da utilização do benefício, tratando-se de início de atividade ou de empresa que tenha exercido suas atividades por período inferior a 6 (seis) meses no exercício anterior;

b) o benefício não se aplica à operação:

(...)

2. com petróleo, combustível, lubrificante, energia elétrica e outras mercadorias e operações indicadas em ato do Secretário da Fazenda;

(...)

§ 2º A redução de base de cálculo prevista no inciso VIII deste artigo, observadas as exigências ali estabelecidas, aplica-se, também, à operação interna com mercadorias destinadas (Lei nº 12.462/94, art. 1º, III. “a” e “b”):

I - à utilização em obras de construção civil, realizadas diretamente por empresa de construção civil, regularmente inscrita no Cadastro Nacional de Pessoas Jurídicas - CNPJ - do Ministério da Fazenda;

II - a órgão da administração pública direta, inclusive autárquica ou fundacional.

III - a hospital e clínica de saúde.

IV - a companhia estadual de saneamento básico situada no Estado de Goiás.

§ 2º-A Na hipótese prevista nos incisos II e III do § 2º, a redução de base de cálculo será de tal forma que resulte a aplicação sobre o valor da operação do equivalente ao percentual de 10% (dez por cento), tanto para o contribuinte industrial como para o comerciante atacadista. (Redação acrescida pelo Decreto nº 9.116 - vigência: 01.11.17)”

(...)

Art. 11. Constituem créditos outorgados para efeito de compensação com o ICMS devido:

(...)

III - para os contribuintes industrial e comerciante atacadista, o equivalente ao percentual de 1% (um por cento) e 3% (três por cento), respectivamente, na saída interestadual que destine mercadoria para comercialização, produção ou industrialização, aplicado sobre o valor da correspondente base de cálculo, observado o seguinte (Leis nºs 12.462/94, art. 1º, § 4º, II; e 13.194/97, art. 2º, II, “h”): (Redação conferida pelo Decreto nº 9.103 - vigência: 01.12.17)

a) equipara-se a comerciante atacadista, para efeito de aplicação do crédito outorgado, cujo benefício pode ser utilizado até 31 de dezembro do exercício no qual o contribuinte estiver equiparado, o comerciante varejista que comprovadamente realizar em seu estabelecimento saídas com destino à comercialização, produção ou industrialização, que correspondam a, no mínimo, 30% (trinta por cento) do volume das saídas totais, apurado:

1. no exercício anterior à utilização do benefício, tratando-se de empresa que tenha exercido suas atividades por período igual ou superior a 6 (seis) meses naquele ano;

2. nos 3 (três) últimos meses anteriores ao início da utilização do benefício, tratando-se de início de atividade ou de empresa que tenha exercido suas atividades por período inferior a 6 (seis) meses no exercício anterior;

b) o benefício não se aplica à operação:

(...)

2. com petróleo, combustível, lubrificante, energia elétrica e outras mercadorias e operações indicadas em ato do Secretário da Fazenda;

A base do primeiro e do segundo questionamento apresentado está no princípio da autonomia dos estabelecimentos, conforme colocado pela própria consulente, definido no artigo 29 do CTE. Nesse sentido, o Decreto nº 4.852/97 (RCTE) regulamenta o assunto nos seguintes termos:

“Art. 6º Ocorre o fato gerador do ICMS, no momento (Lei nº 11.651/91, art. 13):

I - da saída de mercadoria, a qualquer título, de estabelecimento de contribuinte, ainda que para outro estabelecimento do mesmo contribuinte;

(...)

Art. 21. Estabelecimento é o local, privado ou público, edificado ou não, próprio ou de terceiro, onde pessoa natural ou jurídica exerça sua atividade em caráter temporário ou permanente, bem como onde se encontre armazenada mercadoria (Lei nº 11.651/91, art. 28).

(...)

Art. 22. É autônomo cada estabelecimento da mesma pessoa natural ou jurídica (Lei nº 11.651/91, art. 29).

(...)

Art. 65. O imposto a pagar resulta da diferença a maior, entre o débito referente às operações com mercadoria ou prestações de serviços realizadas pelo contribuinte, em determinado período, e o crédito relativo ao ICMS cobrado nas operações ou prestações anteriores, devendo ser observado o seguinte (Lei nº 11.651/91, art. 56):

(...)

II - a apuração do imposto deve ser realizada em cada estabelecimento do sujeito passivo;

(...)

Art. 99. Cada estabelecimento, seja matriz, sucursal, filial, agência, depósito ou representante, constitui uma unidade cadastral autônoma e deve ser identificado de forma distinta por um número próprio de inscrição.”

O assunto em tela foi objeto do Parecer GEOT nº 32/2019 SEI, excertos transcritos a seguir:

“Embora matriz e filiais constituam uma mesma pessoa jurídica, cada um dos estabelecimentos deve cumprir, separadamente, as obrigações tributárias principal e acessórias, com registros fiscais e apuração individualizados. Tal imposição visa facilitar as atividades fiscalizatórias da administração tributária, especialmente a verificação da ocorrência do fato gerador do imposto e sua vinculação a determinado sujeito passivo.

O art. 89 do RCTE-GO determina que as operações e prestações realizadas pelos contribuintes do imposto sejam identificadas por meio do Código Fiscal de Operações e Prestações – CFOP, constante do Anexo IV do mesmo regulamento, nos moldes a seguir:

“DAS SAÍDAS DE MERCADORIAS, BENS OU PRESTAÇÃO DE SERVIÇOS

5.000   -           SAÍDAS OU PRESTAÇÕES DE SERVIÇOS PARA O ESTADO

Classificam-se, neste grupo, as operações ou prestações em que o estabelecimento remetente esteja localizado na mesma unidade da Federação do destinatário

5.100   -           VENDAS DE PRODUÇÃO PRÓPRIA OU DE TERCEIROS

5.101   Venda de produção do estabelecimento

Classificam-se neste código as vendas de produtos industrializados ou produzidos pelo próprio estabelecimento.

5.102   Venda de mercadoria adquirida ou recebida de terceiros

Classificam-se neste código as vendas de mercadorias adquiridas ou recebidas de terceiros para industrialização ou comercialização, que não tenham sido objeto de qualquer processo industrial no estabelecimento.

(...)

6.000              SAÍDAS OU PRESTAÇÕES DE SERVIÇOS PARA OUTROS ESTADOS

Classificam-se, neste grupo, as operações ou prestações em que o estabelecimento remetente esteja localizado em unidade da Federação diversa daquela do destinatário

6.100   -           VENDAS DE PRODUÇÃO PRÓPRIA OU DE TERCEIROS

6.101   Venda de produção do estabelecimento

Classificam-se neste código as vendas de produtos industrializados ou produzidos pelo próprio estabelecimento.

6.102   Venda de mercadoria adquirida ou recebida de terceiros

Classificam-se neste código as vendas de mercadorias adquiridas ou recebidas de terceiros para industrialização ou comercialização, que não tenham sido objeto de qualquer processo industrial no estabelecimento.”

Note-se que o Código apresentado no Anexo IV do RCTE-GO vincula a classificação das operações ao estabelecimento e não à empresa (ou grupo empresarial), pessoa jurídica legalmente constituída.

Desse modo, nas vendas de mercadorias produzidas por outro estabelecimento, ainda que do mesmo titular, devem ser utilizados os seguintes códigos:

- CFOP 5.102 - Venda de mercadoria adquirida ou recebida de terceiros, para as operações internas, ou seja, em que o remetente e o destinatário estejam localizados na mesma unidade federada;

- CFOP 6.102 - Venda de mercadoria adquirida ou recebida de terceiros, para as operações interestaduais, ou seja, em que o remetente esteja localizado em unidade federada diversa do destinatário. “

Assim, resta claro que cada estabelecimento é uma unidade autônoma e suas operações são vinculadas ao estabelecimento, e não à empresa. Portanto, nas operações com mercadorias recebidas em transferência de filial industrial, sem que ocorra qualquer processo industrial no estabelecimento, sucede a comercialização de produto recebido de terceiro, cabendo, nesse caso, a aplicação do percentual dos benefícios designado ao atacadista e a utilização dos CFOP’s destinados à venda de mercadorias adquiridas ou recebidas de terceiros (5102 e 6102).

De acordo com o artigo 111 do Código Tributário Nacional (CTN), as disposições sobre outorga de isenção devem ser interpretadas literalmente. Para responder ao terceiro questionamento façamos, portanto, a análise do dispositivo normativo que concede o benefício da redução da base de cálculo (artigo 8º, inciso VIII, Anexo IX do RCTE, transcrito acima). Neste dispositivo, o texto determina que o benefício deve ser aplicado pelo contribuinte industrial ou atacadista “na saída interna que destine mercadoria para comercialização, produção ou industrialização”.

O Parecer GEOT nº 002/2018 – SEI, discorre sobre responsabilidade do contribuinte industrial ou atacadista, ao utilizar o benefício da redução da base de cálculo, com relação à sua aplicabilidade de acordo com a destinação da mercadoria pelo adquirente:

“A legislação estadual não prevê sistemática para controle, por parte do remetente, da real utilização de mercadorias pelo destinatário. Contudo, há que se enfatizar que o benefício em comento, da redução da base de cálculo de tal forma que resulte aplicação sobre o valor da operação do equivalente ao percentual de 11% (onze por cento) para o comerciante atacadista, diferencia claramente a destinação da mercadoria: para comercialização, produção ou industrialização. Estas condicionantes, aliás, influenciarão diretamente na aplicação ou não da substituição tributária (§ 6º do art. 32, retromencionado), na composição da base de cálculo do imposto, bem como na seleção da alíquota correspondente.

Atentando para tais quesitos, o comerciante atacadista pode adotar alguns procedimentos de segurança, a serem desenvolvidos pela própria empresa, como o listado a seguir, consignado a título de exemplificação:

- empregar, em seu sistema de vendas, uma crítica baseada na Classificação Nacional de Atividades Econômicas – CNAE. No confronto do produto com o código da CNAE de quem está comprando, pode-se implementar a seleção: produto para uso/consumo ou imobilizado; produto para industrialização (matéria prima ou insumo).

Em resumo, só poderá ser aplicada a referida redução da base de cálculo na saída interna que destine mercadoria para comercialização, produção ou industrialização. A identificação da destinação do produto é de responsabilidade dos contribuintes participantes da operação.”

Observa-se que a redação do dispositivo que concede o benefício não restringe sua aplicação de acordo com o cadastro do destinatário, mas sim, de acordo com a aplicação a que será destinada a mercadoria. Assim, caberá ao contribuinte industrial ou atacadista, ao utilizar o benefício da redução da base de cálculo, mesmo que atendidas as demais condições impostas pela legislação, verificar junto ao adquirente a destinação a ser aplicada à mercadoria. Destarte, nas vendas para contribuintes cadastrados como “outro prestador de serviço” ou “transportadora”, caso a mercadoria não seja destinada a comercialização, produção ou industrialização pelo adquirente, não deverá ser utilizado o benefício da redução da base de cálculo.

Prosseguindo com a análise do dispositivo que concede o benefício, o parágrafo 2º permite ainda sua aplicação às operações que destinem mercadorias a empresas de construção civil cadastradas no CNPJ/MF, para utilizá-las em obras de construção civil. Cabe aqui, portanto, a mesma observação sobre a responsabilidade do contribuinte, onde deve ser observada a aplicabilidade, pelo destinatário, da mercadoria comercializada.

Do mesmo modo, no quarto questionamento, quando a mercadoria for destinada a empresas cadastradas no CCE/GO como “industrial”, exemplificado pela consulente como “serralherias”, “indústria de letreiros” ou “locadoras de contêineres”, se a mercadoria for destinada a empresas cadastradas como “industriais” no CCE/GO (como “serralherias”, “indústria de letreiros” ou “locadoras de contêineres”), desde que utilizada como insumo nas respectivas atividades industriais destas, não há óbice à fruição do benefício em alusão, afigurando-se irrelevante que as subsequentes operações de saídas ocorram sob o pálio da isenção ou não incidência, ou mesmo o fato de o produto resultante da atividade industrial ser destinado ao uso/consumo ou ativo imobilizado do estabelecimento industrial destinatário.

III – CONCLUSÃO:

Após explanações, passo às respostas dos quesitos formulados pela Consulente.

1 . Tendo em vista que cada estabelecimento é uma unidade autônoma e suas operações são vinculadas ao estabelecimento e não à empresa, o comerciante atacadista que comercializar mercadorias adquiridas de terceiros, mesmo quando adquiridas de filial industrial do mesmo titular, ao aplicar os benefícios previstos no artigo 8º, inciso VIII, e artigo 11, inciso III, ambos do Anexo IX do RCTE, deve utilizar o percentual estabelecido ao comerciante atacadista.

2. Segundo o mesmo princípio apresentado na resposta ao questionamento anterior, o comerciante atacadista que comercializar mercadorias adquiridas de terceiros, mesmo que oriundas de estabelecimento pertencente ao mesmo titular, deve utilizar o CFOP adequado à venda de mercadorias adquiridas ou recebidas de terceiros (5102 ou 6102).

3. Nas vendas com destino a contribuintes cadastrados no CCE/GO como “Outro Prestador de Serviços” ou “Transportadoras” inexiste previsão legal para fruição do benefício visto que o mesmo restringe-se às mercadorias destinadas à comercialização, produção ou industrialização. Todavia, na hipótese em que a mercadoria for destinada à utilização em obras de construção civil, realizadas diretamente por empresa de construção civil, regularmente inscrita no Cadastro Nacional de Pessoas Jurídicas - CNPJ - do Ministério da Fazenda, o §2º do art. 8º do Anexo IX do RCTE excepcionalmente permite a fruição do benefício.

4. Quando a mercadoria for destinada a empresas cadastradas como “industriais” no CCE/GO (como “serralherias”, “indústria de letreiros” ou “locadoras de contêineres”), desde que seja utilizada como insumo na respectiva atividade industrial, não há óbice à fruição do benefício em alusão, afigurando-se irrelevante que as subsequentes operações de saídas ocorram sob o pálio da isenção ou não incidência, ou mesmo o fato de o produto resultante da atividade industrial seja destinado ao uso/consumo ou ativo imobilizado do estabelecimento industrial destinatário.

É o parecer.

GERÊNCIA DE ORIENTAÇÃO TRIBUTÁRIA da SECRETARIA DE ESTADO DA ECONOMIA, aos 12 dias do mês de janeiro de 2022.

Documento assinado eletronicamente por DENILSON ALVES EVANGELISTA, Gerente, em 24/01/2022, às 18:35, conforme art. 2º, § 2º, III, "b", da Lei 17.039/2010 e art. 3ºB, I, do Decreto nº 8.808/2016.

Documento assinado eletronicamente por FERNANDA GRANER SCHUWARTZ TANNUS FERNANDES, Auditor (a) Fiscal da Receita Estadual, em 27/01/2022, às 11:57, conforme art. 2º, § 2º, III, "b", da Lei 17.039/2010 e art. 3ºB, I, do Decreto nº 8.808/2016.