I - RELATÓRIO

(...), requer a restituição, em espécie, de indébito tributário decorrente dos pagamentos do ICMS alusivo ao período de apuração de 01/07/2017 a 31/07/2017, realizados nos dias 05/12/2017 e 03/01/2018, nos valores de R$ 7.528,06 e R$ 537,88, respectivamente, totalizando R$ 8.065,94 (oito mil, sessenta e cinco reais e noventa e quatro centavos), por haver implementado a quitação por meio de Documento de Arrecadação de Receitas Estaduais – DARE 5.1/2.1, detalhe da receita “108 – ICMS normal”, quando o correto seria por meio de Documento de Arrecadação do Simples Nacional (DAS) Avulso, detalhe da receita "4278 - ICMS Simples Nacional”.

Aduz que a ocorrência foi convalidada pela Secretaria de Estado da Fazenda - SEFAZ-GO, conforme Despacho nº 0025/2018-GEAF.

Por meio do Parecer DRFGNA-SUPFIS- 09421 Nº 38/2018 SEI, a autoridade fiscal da Supervisão de Fiscalização da Delegacia Regional de Fiscalização de Goiânia registra o entendimento de que o contribuinte deve fazer nova retificação do PGDAS-D, promover o recolhimento dos tributos da competência da União e do ICMS na forma devida, por meio do DAS, para, ato contínuo, requerer a restituição do indébito tributário.

Em sequência, no Despacho nº 305/2018 SEI - DRFGNA-ASSE- 09418, o Delegado Fiscal se manifesta pelo indeferimento do pedido de restituição por não se amoldar às hipóteses previstas no Art. 172 da Lei nº 11.651, de 26 de dezembro de 1991, que instituiu o Código Tributário do Estado de Goiás – CTE-GO; considera não razoável forçar o contribuinte a promover a ocorrência do indébito tributário para só então requerer restituição e entende que “por se tratar do mesmo tributo e mesmo ente federado a solução poderia se dar por compensação de ofício; com a retificação de declaração apresentada, através do Programa Gerador do Documento de Arrecadação do Simples Nacional (PGDAS), com exclusão do ICMS já pago, e geração de novo Documento de Arrecadação do Simples Nacional (DAS), com informação no campo observações, da extinção do crédito pelo pagamento (não exigibilidade), e arrimado por Despacho autorizativo da Administração Tributária.” Retorna o processo à GEAF-Coordenação do Simples Nacional, para reapreciação.

Por sua vez, a Coordenação do Simples Nacional, via Memorando nº 2/2018 SEI - COSINA / GEAF- 14521, expõe:

“O Simples Nacional é um regime compartilhado de arrecadação, cobrança e fiscalização de tributos aplicável às Microempresas e Empresas de Pequeno Porte, previsto na Lei Complementar n° 123/2006 e consiste no recolhimento unificado, por meio de uma alíquota, que engloba tributos federais, estaduais e municipais. O documento próprio, para se fazer a arrecadação do Simples Nacional é denominado Documento de Arrecadação do Simples Nacional - DAS.

Após o pagamento feito pelo contribuinte por meio de DAS, a Receita Federal do Brasil – RFB procede a repartição do montante atribuído a cada ente, de acordo com a atividade econômica da empresa. Em 26/08/2015, por meio do Comunicado CGSN n° 31, o Conselho Gestor do Simples Nacional disponibilizou novo serviço “Geração de DAS Avulso”, procedimento que permite ao contribuinte gerar um documento de arrecadação desvinculado, de forma que possa escolher o valor a ser pago, globalmente ou por tributo, ICMS ou tributos federais, bastando para isso que exista uma apuração transmitida para o período de apuração (PA).

No caso, o contribuinte, sabendo da nova modalidade optou pelo recolhimento somente do ICMS, porém o efetivou com documento inapropriado, o DARE - código 108, quando o correto seria a utilização do DAS Avulso.

O programa Gerador do Documento de Arrecadação do Simples Nacional – Declaratório (PGDAS-D) é um aplicativo disponível no Portal do Simples Nacional na internet. Serve para o contribuinte efetuar o cálculo dos tributos devidos mensalmente na forma do Simples Nacional, declarar o valor devido e imprimir o documento de arrecadação (DAS). As informações prestadas no PGDAS-D têm caráter declaratório, constituindo confissão de dívida e instrumento hábil e suficiente para a exigência dos tributos e contribuições que não tenham sido recolhidos resultantes das informações nele prestadas. (LC n° 123/2006, Artigos 15 e 15-A, inciso I). O programa também valida os pagamentos efetivados como quitação do período de apuração declarado.

As omissões de pagamentos relativas a impostos abrangidos pelo regime Simplificado são constituídas em processos e representadas em juízo pela Procuradoria-Geral da Fazenda Nacional ou delegadas ao Estado para inscrição em dívida ativa estadual, mediante convênio (LC n° 123/2006, Art. 41. § 3°).

Assim, como a SEFAZ-GO não tem acesso ao aplicativo PGDAS, não há como convalidar o pagamento feito por meio de DARE e não por meio de DAS. Todavia a administração tributária pode conceder o direito ao contribuinte de paralisar a cobrança do crédito tributário, na condição de exigibilidade suspensa, por meio de processo próprio individual. O que, no entanto, foge à esfera de deliberação desta gerência.”     (g.n.)

Conclui, em face das divergentes formas de interpretação e da necessidade de se definir/padronizar as ações dos questionamentos das empresas no âmbito do regime Simplificado de Tributação, quando da ocorrência de recolhimentos de forma inapropriada, com a seguinte consulta incidental:

1- O contribuinte teria que pagar novamente o tributo com o documento DAS para ter direito à restituição do valor pago em documento DARE?

2- Poderia o contribuinte ser restituído em dinheiro, referente ao valor pago em DARE?

3- Poderia o contribuinte converter o valor pago através do DARE, em receita com exigibilidade suspensa, para desobrigá-lo de novo pagamento, por meio de retificação no PGDAS?

II - FUNDAMENTAÇÃO

O histórico de pagamentos do Sistema de Arrecadação - SARE da Secretaria de Estado da Fazenda acusa os pagamentos informados acima, confirmando o seu ingresso no Tesouro Estadual, no código 108 – ICMS normal, nas datas apontadas.

De fato, o pleito original, objeto do Processo nº 201800004000579, fora a convalidação dos pagamentos efetuados por DARE. Entretanto, naqueles autos, a Coordenação do Simples Nacional, por meio do Despacho nº 0025/2018-GEAF, citado acima, opostamente ao que aduz o contribuinte, manifesta-se contrária à convalidação, concluindo que a importância recolhida de forma inapropriada deveria ser objeto de pedido de restituição. Assim orientado, o contribuinte protocolou o presente requerimento, datado de 23/01/2018.

Anteriormente ao pedido de restituição, o contribuinte informou, em Declaração Retificadora no Programa Gerador do Documento de Arrecadação do Simples Nacional – Declaratório – PGDAS – D, transmitida em 04/01/2018, no campo ICMS valor igual a R$ 0,00, com a observação “Exigibilidade suspensa de ICMS: (R$) 6.536,95 (Motivo: Outros; Processo Nº: 201800004000579; Vara: 01; UF: GO; Município: GOIANIA; Sem depósito)”, não tendo recolhido o tributo também pela via apropriada - Documento de Arrecadação do Simples Nacional (DAS).

Verifica-se que não ocorreu pagamento em duplicidade, ou seja, não restou configurado o pagamento indevido ou maior que o devido, mas tão somente a utilização de meio inadequado para a sua efetivação.

Sobre a restituição de indébito tributário dispõe a Lei nº 11.651, de 26 de dezembro de 1991, que instituiu o Código Tributário do Estado de Goiás – CTE-GO:

“Art. 172. O sujeito passivo tem direito, independentemente de prévio protesto, à restituição total ou parcial do tributo e seus acréscimos, seja qual for a modalidade do seu pagamento, nas seguintes hipóteses:

I - pagamento, espontâneo ou sob protesto, de tributos, multas e outros acréscimos, indevidos ou maiores que o devido, em face da legislação aplicável, ou da natureza ou circunstâncias materiais do fato gerador efetivamente ocorrido;”

Não há falar, porquanto, em restituição de indébito tributário, vez que os pagamentos correspondem a um débito apurado e declarado pelo contribuinte e foram realizados uma única vez.

A Resolução CGSN nº 140, de 22 de maio 2018, dispõe sobre o Regime Especial Unificado de Arrecadação de Tributos e Contribuições devidos pelas Microempresas e Empresas de Pequeno Porte - Simples Nacional. Destaque-se os seguintes dispositivos:

“Art. 4º  A opção pelo Simples Nacional implica o recolhimento mensal, mediante documento único de arrecadação, no montante apurado na forma prevista nesta Resolução, em substituição aos valores devidos segundo a legislação específica de cada tributo, dos seguintes impostos e contribuições, ressalvado o disposto no art. 5º: (Lei Complementar nº 123, de 2006, art. 13, incisos I a VIII)

(...)

VII - Imposto sobre Operações Relativas à Circulação de Mercadorias e sobre Prestações de Serviços de Transporte Interestadual e Intermunicipal e de Comunicação (ICMS);

(...)

Art. 41. A ME ou a EPP recolherá os tributos devidos no âmbito do Simples Nacional por meio do DAS, que deverá conter as informações definidas nos termos do art. 43. (Lei Complementar nº 123, de 2006, art. 21, inciso I)

Art. 42. O DAS será gerado exclusivamente: (Lei Complementar nº 123, de 2006, art. 21, inciso I)

(...)

II - para as demais ME e para as EPP:

(...)

b) a partir do período de apuração relativo a janeiro de 2012, por meio do PGDAS-D.”

O Manual da Compensação – Simples Nacional traz a seguinte orientação: “a compensação do ICMS somente poderá ser realizada com esse imposto no âmbito do respectivo ente federado”.

Nesta Secretaria, a compensação do ICMS apurado regularmente é tratada no alinhamento do Decreto nº 4.852 de 29 de dezembro de 1997, que instituiu o Regulamento do Código Tributário do Estado de Goiás – RCTE-GO, como segue:

“Art. 47. Constitui, também, crédito para efeito de compensação com o débito do imposto, o valor:

(...)

III - pago indevidamente, em virtude de erro de fato ocorrido na escrituração dos livros fiscais ou no preparo do documento de arrecadação, mediante escrituração, no período de sua constatação, desde que:

a) a escrituração seja realizada, até a data da apuração do mês de fevereiro do exercício seguinte ao do pagamento, com especificação da natureza do erro, no livro Registro de Apuração do ICMS:

1. na linha OBSERVAÇÕES, quando se tratar de contribuinte beneficiário dos Programas FOMENTAR ou PRODUZIR;

2. no quadro Crédito do Imposto - Outros Créditos, nas demais hipótese;

b) a ocorrência seja registrada no livro Registro de Utilização de Documentos Fiscais e Termos de Ocorrências;

(...)

§ 2º Nas hipóteses dos inciso III:

I - quando a constatação ocorrer após o mês de fevereiro do exercício seguinte ao do pagamento, a apropriação do crédito fica condicionada à autorização do titular da delegacia regional ou fiscal em cuja circunscrição localizar-se o estabelecimento do contribuinte;”     (g.n.)

A previsão ilustrada acima, todavia, diz respeito ao contribuinte sujeito ao regime normal de apuração do ICMS. De acordo com o art. 3º da Instrução Normativa nº 1.020/10-GSF, de 27 de dezembro de 2010, o contribuinte que optar pelo Simples Nacional fica dispensado da entrega da EFD a partir da data em que se produzirem os efeitos da opção.

Demais, conforme regulado pela Lei Complementar nº 123/2006 e pela Resolução CGSN nº 140/2018, o ICMS do Simples Nacional sujeita-se a regras de apuração e pagamento diferenciadas. Não se aplica, portanto, ao optante pelo Simples Nacional o modelo de compensação estabelecido no RCTE-GO.

Contudo, conforme manifestação no Despacho nº 305/2018 SEI - DRFGNA-ASSE- 09418, seria desarrazoado exigir que o contribuinte efetue um novo pagamento, despendendo recursos que lhe onerarão sobremaneira, para que pudesse fazer jus à restituição, que, sabe-se, demandaria tempo demasiado e desnecessário.

Solução mais simplificada e eficaz deve ser perseguida por esta Pasta. Vale invocar, neste caso, o Princípio Administrativo do Formalismo Moderado. Segundo Odete Medauar, em sua obra Direito Administrativo Moderno, pág. 168, “o princípio do formalismo moderado consiste, em primeiro lugar, na previsão de ritos e formas simples, suficientes para propiciar um grau de certeza, segurança, respeito aos direitos dos sujeitos, o contraditório e a ampla defesa. Em segundo lugar, se traduz na exigência de interpretação flexível e razoável quanto a formas, para evitar que estas sejam vistas como fim em si mesmas, desligadas das verdadeiras finalidades do processo.”

Esse pensamento está refletido na Lei nº 13.800, de 18 de janeiro de 2001, que regula o processo administrativo no âmbito da Administração Pública do Estado de Goiás:

“Art. 2o A Administração Pública obedecerá, dentre outros, aos princípios da legalidade, finalidade, motivação, razoabilidade, proporcionalidade, moralidade, ampla defesa, contraditório, segurança jurídica, interesse público e eficiência.

Parágrafo único. Nos processos administrativos serão observados, entre outros, os critérios de:

(...)

VIII – observância das formalidades essenciais à garantia dos direitos dos administrados;

IX - adoção de formas simples, suficientes para propiciar adequado grau de certeza, segurança e respeito aos direitos dos administrados;”

Desse modo, e considerando, principalmente, não haver prejuízo ao erário estadual, faz-se coerente a sugestão apresentada pela Delegacia Regional de Fiscalização de Goiânia no Despacho nº 305/2018 SEI - DRFGNA-ASSE- 09418, referendada no Memorando nº 2/2018 SEI - COSINA / GEAF- 14521, de aplicar ao contribuinte do Simples Nacional prerrogativa semelhante à concedida ao contribuinte do regime normal de apuração, permitindo-se, no caso em análise, a compensação do ICMS pago, mediante processo específico e Despacho autorizativo do Superintendente Executivo da Receita Estadual. Tal medida, pela ausência de disposição expressa na legislação, encontra amparo, ainda, no art. 108, I do CTN.

Importante lembrar, contudo, que a informação a ser lançada no campo observações da Declaração Retificadora no PGDAS-D não pode refletir a condição de exigibilidade suspensa do ICMS, sob pena de afronta ao regramento tributário. Veja-se o que estatui o Código Tributário Nacional - CTN:

“Art. 141. O crédito tributário regularmente constituído somente se modifica ou extingue, ou tem sua exigibilidade suspensa ou excluída, nos casos previstos nesta Lei, fora dos quais não podem ser dispensadas, sob pena de responsabilidade funcional na forma da lei, a sua efetivação ou as respectivas garantias.

(...)

Art. 151. Suspendem a exigibilidade do crédito tributário:

I  - moratória;

II - o depósito do seu montante integral;

III - as reclamações e os recursos, nos termos das leis reguladoras do processo tributário administrativo;

IV - a concessão de medida liminar em mandado de segurança.

V – a concessão de medida liminar ou de tutela antecipada, em outras espécies de ação judicial;

VI – o parcelamento.              

Parágrafo único. O disposto neste artigo não dispensa o cumprimento das obrigações assessórios dependentes da obrigação principal cujo crédito seja suspenso, ou dela conseqüentes.”

Em síntese, a alternativa que se apresenta, até que haja previsão normativa, para os casos eventuais de recolhimento do ICMS do Simples Nacional, apurado corretamente, com código de receita e em documento inapropriados consiste na compensação do valor pago, mediante processo específico e Despacho autorizativo do Superintendente Executivo da Receita Estadual, com a consequente retificação, pelo contribuinte, da declaração feita no Programa Gerador do Documento de Arrecadação do Simples Nacional – Declaratório – PGDAS-D, onde será consignada, no campo observações, a informação: “COMPENSAÇÃO DE ICMS, NO VALOR DE R$ ..., CONFORME DESPACHO AUTORIZATIVO Nº..., DO SUPERINTENDENTE EXECUTIVO DA RECEITA ESTADUAL – PROCESSO Nº ...”

III – CONCLUSÃO

Feitas as considerações acima, pode-se concluir:

1- no caso em análise, somente se configuraria indébito tributário, para efeito de restituição, nos termos do art. 172 do CTE-GO, o pagamento em duplicidade, relativo ao mesmo fato gerador: um por meio do Documento de Arrecadação de Receitas Estaduais – DARE, detalhe da receita “108 – ICMS normal”; outro por meio de Documento de Arrecadação do Simples Nacional (DAS) Avulso, detalhe da receita "4278 - ICMS Simples Nacional”.  Entretanto, não é a solução mais adequada obrigar o contribuinte a pagar novamente o tributo em DAS para ter direito à restituição do valor pago em DARE;

2- se comprovada em auditoria, por autoridade fiscal, a hipótese de recolhimento indevido ou maior que o devido, ou seja, se configurado o indébito tributário, poderia o contribuinte ser restituído, em espécie, do valor pago em DARE, no devido processo administrativo. Na presente causa, o contribuinte não recolheu o tributo também pela via apropriada - Documento de Arrecadação do Simples Nacional (DAS) e o seu pedido de restituição será indeferido pela Superintendência Executiva da Receita Estadual;

3- o contribuinte não poderia converter o valor pago por meio do DARE em receita com exigibilidade suspensa, para desobrigá-lo de novo pagamento por meio de retificação no PGDAS, visto que os arts. 141 e 151 do CTN não contemplam essa hipótese. Contudo, até que haja previsão normativa para os casos eventuais de recolhimento do ICMS do Simples Nacional, apurado corretamente, com código de receita e em documento inapropriados, poderia, mediante processo específico e Despacho autorizativo do Superintendente Executivo da Receita Estadual, proceder à compensação do valor pago, com a consequente retificação da declaração feita no Programa Gerador do Documento de Arrecadação do Simples Nacional – Declaratório – PGDAS-D, onde deverá consignar, no campo observações, a informação: “COMPENSAÇÃO DE ICMS, NO VALOR DE R$ ..., CONFORME DESPACHO AUTORIZATIVO Nº..., DO SUPERINTENDENTE EXECUTIVO DA RECEITA ESTADUAL – PROCESSO Nº ...”

É o parecer.

Goiânia, 12 de novembro de 2018.

OLGA MACHADO REZENDE

Auditor Fiscal da Receita Estadual

Aprovado:

MARISA SPEROTTO SALAMONI

Gerente