Resposta à Consulta Nº 16885 DE 08/01/2018


 Publicado no DOE - SP em 2 fev 2018


ICMS – Alteração de titularidade de estabelecimento através de processo de incorporação – Transferência de saldo credor existente na escrita fiscal do estabelecimento incorporado. I. Para a legislação do ICMS, não importa o modelo comercial adotado para a reestruturação da sociedade (cisão, fusão, incorporação, etc.), mas sim o que acontece de fato com o estabelecimento. II. Não há incidência do imposto estadual quando o estabelecimento for transferido na sua integralidade (artigo 3º, inciso VI, da Lei Complementar 87/1996). III. Na incorporação, quando o estabelecimento, de forma integral, permanecer em atividade no mesmo local, demonstrando haver continuidade operacional, os créditos existentes na respectiva escrita fiscal devem continuar válidos e passíveis de aproveitamento sob a titularidade da empresa incorporadora. IV. Tendo em vista que, devido à incorporação, é necessário alterar tanto a inscrição do estabelecimento no Cadastro Nacional de Pessoas Jurídicas (CNPJ), quanto sua Inscrição Estadual (IE) no Cadastro de Contribuintes do ICMS, o contribuinte, antes de qualquer alteração, deverá obter junto ao Posto Fiscal de vinculação do estabelecimento incorporado, orientação sobre os procedimentos a serem seguidos para o aproveitamento dos créditos existentes pela empresa incorporadora.


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Ementa

ICMS – Alteração de titularidade de estabelecimento através de processo de incorporação – Transferência de saldo credor existente na escrita fiscal do estabelecimento incorporado.

I. Para a legislação do ICMS, não importa o modelo comercial adotado para a reestruturação da sociedade (cisão, fusão, incorporação, etc.), mas sim o que acontece de fato com o estabelecimento.

II. Não há incidência do imposto estadual quando o estabelecimento for transferido na sua integralidade (artigo 3º, inciso VI, da Lei Complementar 87/1996).

III. Na incorporação, quando o estabelecimento, de forma integral, permanecer em atividade no mesmo local, demonstrando haver continuidade operacional, os créditos existentes na respectiva escrita fiscal devem continuar válidos e passíveis de aproveitamento sob a titularidade da empresa incorporadora.

IV. Tendo em vista que, devido à incorporação, é necessário alterar tanto a inscrição do estabelecimento no Cadastro Nacional de Pessoas Jurídicas (CNPJ), quanto sua Inscrição Estadual (IE) no Cadastro de Contribuintes do ICMS, o contribuinte, antes de qualquer alteração, deverá obter junto ao Posto Fiscal de vinculação do estabelecimento incorporado, orientação sobre os procedimentos a serem seguidos para o aproveitamento dos créditos existentes pela empresa incorporadora.

Relato

1. A Consulente, com matriz situada em outro Estado, que exerce a atividade de fabricação de produtos de papel, cartolina, papel-cartão e papelão ondulado para uso industrial, comercial e de escritório, exceto formulário contínuo (CNAE 17.41-9/02), relata a realização da incorporação de sua controlada, “esclarecendo que tanto a incorporadora quanto a incorporada estão situadas no Estado de São Paulo”.

2. Informa que, “com a transferência de propriedade, as atividades da incorporada foram mantidas na filial da incorporadora, bem como os seus bens do ativo permanente, estoque e materiais, foram transferidos para o estabelecimento da Consulente”. Além disso, afirma que “na data da incorporação, a incorporada tinha saldo credor em seu controle de crédito do ICMS do ativo permanente (CIAP)”.

3. Tendo isso em vista, argumenta que “a incorporadora, assumiu de fato e de direito, todas as atividades da incorporada, bem como seus bens, direitos e obrigações”.

4. Com a realização da “incorporação do estabelecimento, transferência física dos ativos, reconhecimento contábil dos ativos e continuação da utilização dos mesmos no seu processo produtivo”, indaga se “pode transferir o saldo credor do ICMS sobre ativo permanente da incorporada, e continuar controlando e lançando o crédito em sua escrita fiscal”.

Interpretação

5. Preliminarmente, informamos que a Consulente apresentou a consulta tributária n° 16642/2017, respondida em 14/11/2017, que abrange a matéria questionada na presente Consulta.

6. Naquela oportunidade, manifestamo-nos no seguinte sentido:

“1. A Consulente, estabelecimento matriz sem inscrição neste Estado, apresenta a seguinte consulta tributária:

"1. A Consulente, [Matriz] decidiu incorporar a [empresa S], empresa esta que já era a sua controlada.

2. Esclarece que, para tanto, "não" foi criado uma nova sociedade e "nem" aberta uma nova filial, a incorporação se deu da [Empresa S], controlada, situada na cidade de São Loureço da Serra, Estado de São Paulo, para uma filial da [Matriz], controladora, que fica situada na cidade de Barueri, Estado de São Paulo.

3. Reforça que no seu caso a atividade da incorporada foi mantida na filial da incorporadora e os bens de ativo permanente, estoque e materiais, foram transferidos para o estabelecimento da Consulente.

4. Explica, ainda, que os ativos permanentes (máquinas de produção) adquiridos em fevereiro de 2013 através das Notas Fiscais nº (...), foram transferidos para a filial da incorporadora através da emissão de notas fiscais de remessa em comodato nº (...), antes do processo de incorporação e baixa do estabelecimento incorporado.

5. Diante do exposto, indaga: Na data da incorporação, a incorporada tinha saldo credor em seu controle de crédito do ICMS do ativo permanente (CIAP). Com a incorporação do estabelecimento, transferência física dos ativos, reconhecimento contábil dos ativos e continuação da utilização dos mesmos no seu processo produtivo, perguntamos:

1 - A Consulente, [Matriz], pode transferir o saldo credor do ICMS sobre ativo permanente da incorporada, [Empresa S] e continuar controlando e lançando o crédito em sua escrita fiscal?"

2. Primeiramente, informamos que o negócio jurídico realizado pela Consulente, por meio do qual informa ter realizado a incorporação de empresa controlada, não será analisado na presente consulta porque não foi objeto de dúvida e foi apenas mencionado, sem nenhum detalhamento.

3. Sendo assim, a presente resposta limitar-se-á a esclarecer a dúvida referente à possibilidade de a Consulente se creditar do saldo credor do ICMS sobre o ativo imobilizado da [Empresa S], incorporada, por ela transferido em comodato para a filial incorporadora.

4. A Constituição Federal de 1988 (CF/88), em seu artigo 155, inciso II e § 2º, dispõe da seguinte forma:

"Art. 155. Compete aos Estados e ao Distrito Federal instituir impostos sobre:

(...)

II - operações relativas à circulação de mercadorias e sobre prestações de serviços de transporte interestadual e intermunicipal e de comunicação, ainda que as operações e as prestações se iniciem no exterior;

(...)

§ 2º - O imposto previsto no inciso II atenderá ao seguinte:

I - será não-cumulativo, compensando-se o que for devido em cada operação relativa à circulação de mercadorias ou prestação de serviços com o montante cobrado nas anteriores pelo mesmo ou outro Estado ou pelo Distrito Federal;

II - a isenção ou não-incidência, salvo determinação em contrário da legislação:

a) não implicará crédito para compensação com o montante devido nas operações ou prestações seguintes;

b) acarretará a anulação do crédito relativo às operações anteriores; (g.n.)

(...)".

5. Do texto constitucional depreende-se que, como regra geral, o crédito do imposto condiciona-se a que a operação ou prestação subsequente seja tributada pelo ICMS. Preceitua, também, que a não-incidência da operação acarreta a anulação do crédito relativo às operações anteriores.

6. No caso tratado, em que o bem se destina a operação de comodato (empréstimo), temos que o próprio bem é objeto de uma saída que goza de não-incidência do imposto, conforme determina o artigo 7º, inciso IX, do Regulamento do ICMS (RICMS/2000), abaixo reproduzido:

"Artigo 7º - O imposto não incide sobre (Lei Complementar federal 87/96, art. 3º, Lei 6.374/89, art. 4º, na redação da Lei 10.619/00, art. 1º, III; Convênios ICM-12/75, ICMS-37/90, ICMS-124/93, cláusula primeira, V, 1, e ICMS-113/96, cláusula primeira, parágrafo único):

(...)

IX - a saída de máquinas, equipamentos, ferramentas ou objetos de uso do contribuinte, bem como de suas partes e peças, com destino a outro estabelecimento para lubrificação, limpeza, revisão, conserto, restauração ou recondicionamento ou em razão de empréstimo ou locação, desde que os referidos bens voltem ao estabelecimento de origem;"

7. O que se quer dizer é que o princípio da não-cumulatividade do imposto atua estritamente no eixo das operações relativas à circulação de mercadorias, isto é, abatendo-se do imposto devido, em cada operação relativa à circulação de mercadorias, o imposto cobrado nas operações anteriores (artigo 19 da Lei Complementar nº 87/96 e suas alterações).

8. Em outras palavras, salvo disposição em contrário, para que haja o direito de crédito do ICMS, deve haver uma posterior saída de mercadoria ou serviço no campo de incidência do imposto e essa saída deve ser tributada, o que não ocorre com relação a mercadorias/bens com saídas em comodato (empréstimo).

9. Sendo assim, desde a cessão em comodato dos bens do ativo imobilizado da empresa posteriormente incorporada, o crédito já não era mais admissível.

(...)”.

7. A presente consulta questiona, em suma, se a Consulente “pode transferir o saldo credor do ICMS sobre ativo permanente da incorporada, e continuar controlando e lançando o crédito em sua escrita fiscal”, ou seja, a mesma pergunta formulada na consulta 16642/2017, e já devidamente respondida. Nesse sentido, recomenda-se a leitura dessa resposta, com especial atenção aos itens 2, 3, 8 e 9.

8. Não obstante, entendemos ser cabível a apresentação do entendimento desta Consultoria Tributária a respeito dos reflexos que a operação de incorporação de empresas possa ter sobre o ICMS. Já que esta matéria também parece ser objeto de dúvidas por parte da Consulente.

9. Prosseguindo, adotaremos como premissa que a situação relatada nesta consulta é a mesma operação de incorporação descrita na consulta 16642/2017, portanto, em relação aos bens em comodato valem as observações feitas na ocasião.

10. De plano, registre-se que, em regra, os negócios jurídicos que envolvem transformação na natureza e na forma de sociedades não estão diretamente afetos às questões tributárias pertinentes ao ICMS, pois cuidam de questões civis, ligadas ao patrimônio social e não à circulação de mercadorias. Todavia, isso não significa que em todas as situações em que o patrimônio, integral ou parcialmente, passa de uma para outra empresa, nova ou preexistente, não haja situação que configure hipótese de incidência do ICMS.

11. Para a legislação do ICMS, não importa o modelo comercial adotado para a reestruturação da sociedade (cisão, fusão, incorporação, etc.), mas sim o que acontece de fato com o estabelecimento.

12. Informamos que a transferência integral de estabelecimento, ou seja, aquela no qual o estabelecimento incorporado permanecerá desenvolvendo as suas atividades no mesmo local, com os mesmos ativos, os mesmos estoques, etc., é hipótese de transferência de titularidade de estabelecimento, conforme prevê o inciso VI do artigo 3º, da Lei Complementar nº 87/1996.

13. Sendo assim o caso, a mudança de titularidade deve ser comunicada à Secretaria da Fazenda, conforme determina o inciso I e parágrafo único do artigo 25 do RICMS/2000 e, em virtude dos procedimentos decorrentes do sistema de cadastro sincronizado de contribuintes da Secretaria da Fazenda do Estado de São Paulo e da Secretaria da Receita Federal do Brasil, realizados eletronicamente, a alteração da Inscrição Estadual no correspondente Cadastro de Contribuintes do ICMS (vide artigo 12, incisos I, “c” e “d”, e III, “b”, do Anexo III, da Portaria CAT-92/1998).

14. Desta forma, se o estabelecimento a ser incorporado/adquirido possuir créditos de ICMS em sua escrita fiscal, a incorporadora/adquirente terá direito a esses créditos em sua escrita fiscal, pois os créditos vinculados ao estabelecimento a ser incorporado devem passar a pertencer ao estabelecimento da incorporadora. Observada, entretanto, a situação apresentada e respondida na Consulta Tributária 16642/2017, especialmente os itens 1,2, 3, 8 e 9.

15. Todavia, como o estabelecimento incorporado terá um novo número de inscrição estadual, para que tais créditos possam ser devidamente transferidos, em razão da vedação prevista no artigo 69, inciso II, do RICMS/2000, entendemos que a Consulente deverá obter orientação junto ao Posto Fiscal de sua vinculação quanto aos procedimentos a serem observados (conforme previsto no §2º do artigo 15 do RICMS/2000, “entende-se como autônomo cada estabelecimento do mesmo titular, ainda que simples depósito”), relativamente à transferência dos créditos existentes na escrita fiscal do estabelecimento incorporado para a escrita fiscal do novo titular.

16. Sugere-se, por cautela, que não sejam encerradas as atividades do estabelecimento incorporado antes de obter a orientação necessária quanto aos créditos na escrita fiscal, considerando o disposto no inciso II do artigo 69 do RICMS/2000 (“ressalvadas disposições em contrário, é vedada a restituição ou a autorização para aproveitamento de saldo de crédito existente na data do encerramento das atividades de qualquer estabelecimento”).

17. Por fim, esclarecemos que a este Órgão Consultivo compete a interpretação da legislação tributária deste Estado, nos termos do artigo 57, inciso I, do Decreto Estadual nº 60.812/2014, cabendo à área executiva da administração tributária a análise de cada caso concreto e a respectiva orientação quanto aos procedimentos a serem adotados quando inexiste previsão legal. Assim, no que diz respeito à operacionalização do aproveitamento de saldo credor pela incorporadora, a Consulente deve seguir a orientação dada pelo Posto Fiscal de vinculação do estabelecimento incorporado. Persistindo dúvida, a Consulente poderá enviar ofício ao Posto Fiscal expondo seus questionamentos. Nesse sentido, esclarecemos que, de acordo com o artigo 43, inciso II, do Decreto Estadual nº 60.812/2014, compete ao Posto Fiscal atender e orientar os contribuintes de sua vinculação.

A Resposta à Consulta Tributária aproveita ao consulente nos termos da legislação vigente. Deve-se atentar para eventuais alterações da legislação tributária.