Resposta à Consulta Nº 19180 DE 03/05/2019


 Publicado no DOE - SP em 14 mai 2019


ICMS – Substituição tributária – Operações internas com produtos alimentícios (biscoitos de polvilho) – Substituto tributário optante pelo regime do Simples Nacional – Redução de base de cálculo – Alíquota. I. As operações internas com biscoitos de polvilho, classificados no código 1905.90.90 da NCM, são tributadas mediante aplicação da alíquota de 18%. II. Aplica-se o benefício da base de cálculo previsto no inciso XII do artigo 39 do Anexo II do RICMS/2000 às operações internas com biscoito de polvilho no que concerne ao imposto próprio do substituto, não cabendo a aplicação dessa carga reduzida no cálculo do imposto devido pelo substituído, conforme se depreende do parágrafo único do artigo 51 do RICMS/2000. III. No caso de a empresa substituta ser optante pelo regime do Simples Nacional, para o cálculo do imposto da operação subsequente da mercadoria sujeita à substituição tributária deve ser obedecido o disposto no artigo 268, § 2º, item 1, do RICMS/2000.


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Ementa

ICMS – Substituição tributária – Operações internas com produtos alimentícios (biscoitos de polvilho) – Substituto tributário optante pelo regime do Simples Nacional – Redução de base de cálculo – Alíquota.

I. As operações internas com biscoitos de polvilho, classificados no código 1905.90.90 da NCM, são tributadas mediante aplicação da alíquota de 18%.

II. Aplica-se o benefício da base de cálculo previsto no inciso XII do artigo 39 do Anexo II do RICMS/2000 às operações internas com biscoito de polvilho no que concerne ao imposto próprio do substituto, não cabendo a aplicação dessa carga reduzida no cálculo do imposto devido pelo substituído, conforme se depreende do parágrafo único do artigo 51 do RICMS/2000.

III. No caso de a empresa substituta ser optante pelo regime do Simples Nacional, para o cálculo do imposto da operação subsequente da mercadoria sujeita à substituição tributária deve ser obedecido o disposto no artigo 268, § 2º, item 1, do RICMS/2000.

Relato

1. A Consulente, que exerce a atividade principal de fabricação de produtos de panificação industrial (CNAE 10.91-1/01), optante pelo regime do Simples Nacional, relata que produz diversos produtos, dentre eles o biscoito de polvilho, composto “essencialmente de polvilho, e ainda de gordura vegetal, sal, ovo, leite e polvilho sem conter edulcorantes, batatas, farinhas, amidos ou cereais em sua composição”. Informa também que vende esse produto para outros contribuintes paulistas, varejistas e atacadistas.

2. Cita as Respostas às Consultas 16292/2017 e 17218/2018, mostrando ter conhecimento de que as operações internas com as mercadorias em tela estão sujeitas ao regime da substituição tributária, com fundamento no artigo 313-W, item 4, alínea “b”, do RICMS/2000. Ademais, informa também ter ciência de que, na qualidade de fabricante de produtos alimentícios optante pelo regime do Simples Nacional, não poderá aplicar reduções de base de cálculo previstas no RICMS/2000 em sua própria operação de saída, mas apenas no cálculo do valor do imposto de substituição tributária referente às operações subsequentes até o consumidor final.

3. Entende, portanto, que “o valor do imposto a ser recolhido a título de sujeição passiva por substituição pela Consulente, no presente caso, será a diferença entre o valor do imposto calculado mediante a aplicação da alíquota interna sobre a base de cálculo prevista para a operação ou prestação sujeita à substituição tributária com a redução de base de cálculo em tela (utilizando o IVA-ST indicado no item 11.1 do Anexo Único da Portaria CAT-37/2017, e o valor resultante da aplicação da alíquota interna sobre o valor da operação própria da Consulente, devendo ser considerada a referida redução de base de cálculo, apenas para efeito de cálculo do imposto referente à substituição tributária (e não daquele devido pela operação própria da Consulente na qualidade de optante pelo regime do Simples Nacional).”

4. Entretanto, afirma tem dúvida quanto à alíquota a ser utilizada, uma vez que o inciso XVI do artigo 54 do RICMS/2000 estabelece a alíquota de 12%.

5. Quanto à legislação que originou a presente dúvida, além das já mencionadas neste relato, cita a Decisão Normativa CAT-08/2015 e os artigos 3º e o inciso XII do artigo 39 do Anexo II do RICMS/2000.

Interpretação

6. Preliminarmente, são necessários alguns comentários a respeito do relato da Consulente, tendo em vista a indicação de dispositivos regulamentares, e também de entendimentos quanto à legislação do imposto, que, a princípio, não são aplicáveis à situação fática em tela. Em primeiro lugar, observamos que não foi anexada a tabela nutricional com a composição do produto, ao contrário do informado pela Consulente.

7. Ademais, cumpre-nos apontar que às operações internas com biscoito de polvilho (que, consoante os precedentes indicados, sujeitam-se à sistemática da substituição tributária) não se aplica o IVA-ST indicado no item 11.1 do Anexo Único da Portaria CAT-37/2017, tendo em vista tal item fazer referência a “café torrado e moído, em embalagens de conteúdo inferior ou igual a 2 kg, exceto os classificados nos CEST 17.096.04 e 17.096.05”, mas sim o item 4.2, referente a “salgadinhos diversos”, cujo índice é de 87,58%. Presume-se que o motivo da imprecisão tenha sido o fato da Consulente ter copiado trecho da Resposta à Consulta 17237/2018, que analisou operações realizadas com café.

8. Nesse precedente (cuja ementa também foi copiada no relato, sem identificação), foi analisada operação interna realizada por industrializador, optante pelo regime do Simples Nacional, com café torrado e moído, que se sujeita tanto ao regime da substituição tributária como também está abrangida pelo benefício da redução da base de cálculo estabelecida pelo artigo 3º do Anexo II do RICMS/2000.

9. Entretanto, é importante esclarecer que as operações internas com biscoitos de polvilho, classificados no código 1905.90.90 da Nomenclatura Comum do Mercosul (NCM) não está abrangida pela redução de base de cálculo prevista nesse dispositivo. Para maior clareza, apresentamos a seguir sua transcrição:

"ANEXO II - REDUÇÕES DE BASE DE CÁLCULO

(...)

Artigo 3° - (CESTA BÁSICA) - Fica reduzida a base de cálculo do imposto incidente nas operações internas com os produtos a seguir indicados, de forma que a carga tributária resulte no percentual de 7% (sete por cento) (Convênio ICMS-128/94, cláusula primeira): (Redação dada ao artigo pelo Decreto 50.071 de 30-09-2005; DOE 1°-10-2005)

(...)

XIV - pão de forma, pão de especiarias, sem adição de frutas e chocolate e nem recobertos, e pão tipo bisnaga, classificados, respectivamente, nos códigos 1905.90.10, 1905.20.90 e 1905.90.90 da Nomenclatura Brasileira de Mercadorias - Sistema Harmonizado - NBM/SH;

(...)”

10. Depreende-se que os produtos da cesta básica abrangidos pelo benefício, além de estarem classificados nos códigos 1905.90.10, 1905.20.90 e 1905.90.90 da NCM, devem corresponder a “pão de forma, pão de especiarias, sem adição de frutas e chocolate e nem recobertos, e pão tipo bisnaga”. Ou seja, não estão incluídos nesse artigo os biscoitos de polvilho.

11. Por outro lado, deve também ser analisado o benefício estabelecido pelo artigo 39 do Anexo II do RICMS/2000, transcrito a seguir:

“Artigo 39 (PRODUTOS ALIMENTÍCIOS) - Fica reduzida a base de cálculo do imposto incidente nas saídas internas com os produtos alimentícios a seguir indicados, classificados segundo a Nomenclatura Brasileira de Mercadorias do Sistema Harmonizado - NBM/SH, realizadas por estabelecimento fabricante ou atacadista, de forma que a carga tributária corresponda ao percentual de 12% (doze por cento) (Lei 6.374/89, art. 112): (Artigo acrescentado pelo Decreto 49.113 de 10-11-2004; DOE 11-11-2004; produzindo efeitos em relação às operações realizadas a partir de 01-12-2004.)

(...)

XII - preparações comestíveis à base de cereais, farinhas, amidos, féculas ou de leite; produtos de pastelaria - capítulo 19;

(...)"

11.1. Uma vez que o biscoito de polvilho fabricado pela Consulente, nos termos apresentados no relato, é composto essencialmente de polvilho (fécula de mandioca), conclui-se que suas operações internas estão abrangidas pelo benefício em tela, de forma que a carga tributária do imposto próprio do substituto corresponda ao percentual de 12%.

12. O segundo ponto preliminar diz respeito à menção feita à Decisão Normativa CAT-08/2015. Tendo em vista que o referido ato normativo versa sobre as alíquotas aplicáveis no cálculo do imposto devido por substituto tributário localizado em outro Estado, ou naquele a ser recolhido por antecipação na hipótese do artigo 426-A do RICMS/2000, em operações sujeitas a redução de base de cálculo que não alcança toda a cadeia de circulação, conclui-se pela sua não aplicabilidade ao caso em tela, uma vez que a Consulente é substituta tributária situada em território paulista.

12.1. De todo modo, a alíquota a ser utilizada no cálculo do imposto devido pelo substituto tributário, em relação às operações subsequentes, é a alíquota interna de 18% aplicável às operações destinadas a consumidor final neste Estado, não cabendo a aplicação da carga reduzida de 12% do inciso XII do artigo 39 do Anexo II do RICMS/2000, conforme se depreende do parágrafo único do artigo 51 do RICMS/2000.

13. Superadas essas questões preliminares, transcrevemos o trecho do artigo 54 do RICMS/2000 citado pela Consulente, relacionado à dúvida central apresentada:

"Artigo 54 - Aplica-se a alíquota de 12% (doze por cento) nas operações ou prestações internas com os produtos e serviços adiante indicados, ainda que se tiverem iniciado no exterior (Lei 6.374/89, art. 34, § 1°, itens 2, 5, 6, 7, 9, 10, 12, 13, 15, 18, 19 e 20 e § 6º, o terceiro na redação da Lei 9.399/96, art. 1°, VI, o quarto na redação da Lei 9.278/95, art. 1º, I, o quinto ao décimo acrescentados, respectivamente, pela Lei 8.198/91, art. 2º, Lei 8.456/93, art. 1º, Lei 8.991/94, art. 2º, I, Lei 9.329/95, art. 2º, I, Lei 9.794/97, art. 4º, Lei 10.134/98, art. 1º, o décimo primeiro e o décimo segundo acrescentados pela Lei 10.532/00, art. 1º, o último acrescentado pela Lei 8991/94, art. 2º, II):

(...)

XVI - pão não abrangido pelo inciso I do artigo 53 e desde que classificado nas subposições 1905.10, 1905.20 ou 1905.90 e pão torrado, torradas ou produtos semelhantes da subposição 1905.40, todas da Nomenclatura Brasileira de Mercadorias - Sistema Harmonizado - NBM/SH (Lei 6.374/89, art. 34, § 1º, 6, "c", acrescentado pela Lei 10.708/00, art. 2º, I) (Redação dada ao inciso pelo Decreto 49.709, de 23-06-2005; DOE 24-06-2005; Efeitos a partir de 01-05-2005)

(...)"

14. Do dispositivo transcrito, depreende-se que a alíquota nele prevista não é aplicável às operações internas com os produtos fabricados pela Consulente, já que “biscoitos de polvilho” não são “pães”, com base na própria descrição fornecida pela Consulente no item 1 supra, mas são considerados “snacks (salgadinhos diversos)”, consoante entendimento já apresentado por este órgão consultivo, classificados no código 1905.90.90 da NCM. Portanto, suas operações internas são tributadas mediante aplicação da alíquota de 18%, nos termos do inciso I do artigo 52 do RICMS/2000, com a aplicação da redução da base de cálculo nos termos apresentados no item 11 supra.

15. Por fim, convém apenas ressaltar que a operação de saída promovida pela Consulente será normalmente tributada com o imposto retido antecipadamente na condição de substituto tributário (do regime do Simples Nacional) calculado em observância ao que determina o artigo 268, § 2º, item 1, do RICMS/2000:

“Artigo 268 - O valor do imposto a ser recolhido a título de sujeição passiva por substituição é a diferença entre o valor do imposto calculado mediante aplicação da alíquota interna sobre a base de cálculo prevista para a operação ou prestação sujeita à substituição tributária e o valor do imposto devido pela operação ou prestação própria do remetente (Lei 6.374/89, arts. 2º, § 5º, e 66-D). (Redação dada ao artigo pelo Decreto 54.137, de 17-03-2009; DOE 18-03-2009; Efeitos para os fatos geradores ocorridos desde 1º de janeiro de 2009)

(...)

§ 2° - Na hipótese de o sujeito passivo por substituição tributária estar sujeito às normas do Regime Especial Unificado de Arrecadação de Tributos e Contribuições devidos pelas Microempresas e Empresas de Pequeno Porte - “Simples Nacional”:

1 - o valor do imposto a ser recolhido a título de sujeição passiva por substituição é a diferença entre o valor do imposto calculado mediante a aplicação da alíquota interna sobre a base de cálculo prevista para a operação ou prestação sujeita à substituição tributária e o valor resultante da aplicação da alíquota interna ou interestadual, conforme o caso, sobre o valor da operação ou prestação própria do remetente; (Redação dada ao item pelo Decreto 54.650, de 06-08-2009; DOE 07-08-2009; efeitos a partir de 01-08-2009).”

16. Dessa forma, extrai-se do artigo 268 do RICMS/2000 o entendimento de que, nas operações sujeitas à substituição tributária, as empresas optantes pelo regime do Simples Nacional equiparam-se às empresas sujeitas ao Regime Periódico de Apuração (RPA) no Estado de São Paulo, seguindo as mesmas regras do ICMS a que estão sujeitos esses contribuintes quanto ao recolhimento do imposto referente às operações subsequentes (ICMS-ST).

17. Por seu turno, o artigo 13, § 1º, inciso XIII, alínea “a”, da Lei Complementar nº 123/2006, lei que rege o Simples Nacional, especifica também que nas operações com mercadorias submetidas à substituição tributária, o substituto tributário, quando for empresa sujeita ao regime do Simples Nacional, deverá calcular e recolher o ICMS devido por substituição tributária separadamente do ICMS devido em sua operação própria, recolhido dentro da sistemática do Simples Nacional.

18. Portanto, o valor do imposto a ser recolhido a título de sujeição passiva por substituição pela Consulente, no presente caso, será a diferença entre o valor do imposto calculado mediante a aplicação da alíquota interna sobre a base de cálculo prevista para a operação ou prestação sujeita à substituição tributária (utilizando o IVA-ST indicado no item 4.2 do Anexo Único da Portaria CAT-37/2017), e o valor resultante da aplicação da alíquota interna com a redução de base de cálculo do artigo 39 do RICMS/2000 sobre o valor da operação própria da Consulente (e não daquele devido pela operação própria da Consulente na qualidade de optante pelo regime do Simples Nacional).

19. Procedendo dessa forma, a Consulente continuará recolhendo o imposto devido por suas operações próprias de acordo com as regras próprias do Simples Nacional e, ao mesmo tempo, estará promovendo o pagamento do imposto devido pelas operações subsequentes, na condição de substituto, no mesmo montante que qualquer outra empresa fabricante paulista do mesmo produto, não optante por esse regime, faria.

A Resposta à Consulta Tributária aproveita ao consulente nos termos da legislação vigente. Deve-se atentar para eventuais alterações da legislação tributária.