Publicado no DOE - GO em 18 dez 2017
Óleo diesel/aproveitamento de crédito em processo industrial.
Nestes autos, a empresa ........................, com endereço na Rua .........................., CNPJ nº .......................... e IE nº ........................., relata que possui como atividade principal a fabricação de medicamentos para uso humano. Informa que, na exploração da referida atividade, adquire óleo diesel, o qual é utilizado, exclusivamente, como combustível para o gerador de energia elétrica.
Expõe que a energia elétrica produzida pelo gerador é consumida, sobretudo, no processo fabril. Entende que, nesta situação, o óleo diesel consumido é insumo utilizado no processo industrial e, por esta razão, com base no parágrafo 1º do Artigo 4º da Instrução Normativa nº 990/10-GSF, faz jus à apropriação do crédito de ICMS incidente na operação de entrada de óleo diesel no estabelecimento industrial.
Diante desse cenário, haja vista a ausência de previsão legal, faz os seguintes questionamentos:
1 - Para fins de apropriação dos créditos de ICMS, é necessário comprovar que o consumo do óleo diesel se deu exclusivamente no gerador de energia elétrica?
2 - Caso seja afirmativa a resposta anterior, qual o documento hábil a ser elaborado e/ou mantido para atestar a destinação do óleo diesel?
3 - Em relação aos créditos extemporâneos, os procedimentos a serem adotados para apropriação são os previstos na legislação tributária? Ou, por se tratar de situação específica, faz-se necessário outros procedimentos?
Dispõe a Instrução Normativa nº 990/2010-GSF, que dá interpretação aos termos “produto intermediário” e “material de embalagem” para fins de aproveitamento de créditos de ICMS pelo estabelecimento industrial ou extrator mineral ou fóssil:
Art. 1º O estabelecimento industrial ou extrator mineral ou fóssil pode creditar-se do Imposto sobre Operações Relativas à Circulação de Mercadorias e sobre Prestações de Serviços de Transporte Interestadual e Intermunicipal e de Comunicação - ICMS - correspondente à entrada de produto intermediário e material de embalagem destinados à integração ou consumo em processo de industrialização ou extração, observado o disposto nesta instrução e as demais normas pertinentes.
[..]
Art. 3º Considera-se produto intermediário a mercadoria integrada ou consumida no processo industrial.
[...]
§ 2º Considera-se consumido no processo de industrialização o produto individualizado que, embora não se integre ao produto em fabricação, seja consumido de forma direta e integral no referido processo, observado o seguinte:
[...]
III - é consumido de forma integral no processo de industrialização o produto individualizado que:
a) sofra esgotamento instantâneo em decorrência de sua utilização no referido processo;
Art. 4º Considera-se consumida no processo de industrialização a energia elétrica utilizada para:
I - efetivar o funcionamento de máquinas, ferramentas e equipamentos ou empregada em processos físicos ou químicos diretamente relacionados à fabricação do produto;
[...]
§ 1º O disposto neste artigo aplica-se, também, ao combustível cuja entrada no estabelecimento industrial seja para utilização ou emprego nas funções e processos referidos no inciso I do caput deste artigo.
§ 2º Não se considera consumido no processo de industrialização o combustível utilizado para o transporte:
I - da matéria-prima do local de sua extração ou produção até o local de início da linha de produção ou de armazenamento;
II - da matéria-prima do local de armazenamento até o local de início da linha de produção;
III - do produto em elaboração entre os diversos locais de industrialização, nos casos em que a industrialização do produto seja executada por etapas.
Observa-se, em destaque, que o direito ao crédito se estende à entrada de combustível no estabelecimento, especificamente, quando este (combustível) for utilizado/consumido, em substituição à energia elétrica, como fonte energética para efetivar o funcionamento de máquinas, ferramentas e equipamentos diretamente relacionados à fabricação do produto, devendo, para efeitos da legislação tributária estadual, ser considerado produto intermediário consumido no processo de industrialização.
Em caso semelhante (não especificamente com óleo diesel), o Supremo Tribunal Federal, ao julgar o Recurso Extraordinário n° 79.601-RS, reconheceu o crédito do ICMS aos “produtos intermediários que se consomem ou se inutilizam no processo de fabricação”. Isto porque os referidos materiais, “ainda que não integrem o produto final, concorrem direta e necessariamente para este porque utilizados no processo de fabricação, nele se consumindo”.
Em relação à forma de aproveitamento do crédito, transcrevemos abaixo os dispositivos pertinentes ao assunto:
Constituição Federal:
[...]
Art. 155. Compete aos Estados e ao Distrito Federal instituir impostos sobre:
[...]
II - operações relativas à circulação de mercadorias e sobre prestações de serviços de transporte interestadual e intermunicipal e de comunicação, ainda que as operações e as prestações se iniciem no exterior;
[...]
§ 2º O imposto previsto no inciso II atenderá ao seguinte:
[...]
[...]
b) sobre operações que destinem a outros Estados petróleo, inclusive lubrificantes, combustíveis líquidos e gasosos dele derivados, e energia elétrica;
[...]
XII - cabe à lei complementar:
[...]
h) definir os combustíveis e lubrificantes sobre os quais o imposto incidirá uma única vez, qualquer que seja a sua finalidade, hipótese em que não se aplicará o disposto no inciso X, b;
[...]
§ 4º Na hipótese do inciso XII, h, observar-se-á o seguinte:
I - nas operações com os lubrificantes e combustíveis derivados de petróleo, o imposto caberá ao Estado onde ocorrer o consumo;
[...]
Art. 43. Para efeito de determinação da base de cálculo do imposto retido:
I - devem ser observados os benefícios fiscais previstos neste regulamento, atendidas as condições ali estabelecidas;
Art. 44. A alíquota a ser aplicada sobre a base de cálculo para efeito de retenção na fonte é a vigente, no Estado de Goiás, para a operação interna com a mercadoria sujeita ao regime de substituição tributária.
Art. 45. O imposto retido constitui crédito na ocorrência das seguintes situações, envolvendo mercadoria já alcançada pela substituição tributária:
[...]
III - utilização em processo de produção ou industrialização, inclusive manipulação;
Art. 46. O creditamento deve ser efetuado na proporção da mercadoria envolvida na situação que gerou o direito ao crédito, tomando por base uma das seguintes alternativas:
I - o valor do imposto destacado na nota fiscal de aquisição da respectiva mercadoria ou na relativa a última aquisição de mercadoria da mesma espécie;
Código Tributário Estadual, Lei nº 11.651/91:
Art. 27. As alíquotas do imposto são:
[...]
X - 18% (dezoito por cento), nas operações internas com óleo diesel;
[...]
Art. 9º A base de cálculo do ICMS é reduzida, observado o § 1º quanto ao término de - vigência do benefício:
[...]
XXIII - de tal forma que resulte, na operação com óleo diesel, aplicação do percentual equivalente a 16% (dezesseis por cento) sobre (Lei nº 13.194/97, art. 2º, I, “g”):
[...]
b) o preço médio ponderado a consumidor final - PMPF - previsto para a operação interna com óleo diesel, nas demais hipóteses.
Convênio ICMS nº 110/07, que dispõe sobre o regime de substituição tributária nas operações com combustíveis e lubrificantes, derivados ou não de petróleo e com outros produtos.
Cláusula primeira Ficam os Estados e o Distrito Federal, quando destinatários, autorizados a atribuir ao remetente de combustíveis e lubrificantes, derivados ou não de petróleo, a seguir relacionados, com a respectiva classificação na Nomenclatura Comum do Mercosul - NCM -, situado em outra unidade da Federação, a condição de sujeito passivo por substituição tributária, relativamente ao ICMS incidente sobre as operações com esses produtos, a partir da operação que o remetente estiver realizando, até a última, assegurado o seu recolhimento à unidade federada onde estiver localizado o destinatário:
[...]
Cláusula sétima A base de cálculo do imposto a ser retido é o preço máximo ou único de venda a consumidor fixado por autoridade competente.
Cláusula décima oitava O contribuinte que tiver recebido combustível derivado de petróleo com imposto retido, diretamente do sujeito passivo por substituição tributária, deverá:
I - quando efetuar operações interestaduais:
a) indicar no campo “Informações Complementares” da nota fiscal a base de cálculo utilizada para a retenção do imposto por substituição tributária em operação anterior, a base de cálculo utilizada em favor da unidade federada de destino, o valor do ICMS devido à unidade federada de destino e a expressão “ICMS a ser repassado nos termos do Capítulo V do Convênio ICMS ......../07”;
b) registrar, com a utilização do programa de computador de que trata o § 2º da cláusula vigésima terceira, os dados relativos a cada operação definidos no referido programa;
c) enviar as informações relativas a essas operações, por transmissão eletrônica de dados, juntando-as, quando houver, às recebidas de seus clientes, na forma e prazos estabelecidos no Capítulo VI;
II - quando não tiver realizado operações interestaduais e apenas receber de seus clientes informações relativas a operações interestaduais, registrá-las, observando o disposto nas alíneas “b” e “c” do inciso I do caput.
§ 1° A indicação, no campo “Informações Complementares” da nota fiscal, da base de cálculo utilizada para a substituição tributária na unidade federada de origem, prevista na alínea “a” do inciso I do caput, na alínea “a” do inciso I do caput da cláusula décima nona e no inciso I do caput da cláusula vigésima, será feita com base no valor unitário médio da base de cálculo da retenção apurado no mês imediatamente anterior ao da remessa.
§ 2º O disposto na alínea “a” do inciso I do caput, na alínea “a” do inciso I do caput da cláusula décima nona e no inciso I do caput da cláusula vigésima, deverá também ser aplicado nas operações internas, em relação à indicação, no campo “Informações Complementares” da nota fiscal, da base de cálculo utilizada para a retenção do imposto por substituição tributária em operação anterior, observado o § 1º.
Observa-se, conforme dispositivos descritos acima, que o ICMS sobre combustíveis derivados de petróleo cabe integralmente ao Estado onde ocorrer o consumo, sendo retido na fonte por substituição tributária.
No caso em tela, de acordo com informações constantes do banco de dados da SEFAZ-GO, as aquisições de óleo diesel ocorreram no mercado interno junto a comerciantes atacadistas de combustíveis (substituídos tributários), ou seja, o imposto já havia sido retido anteriormente quando da aquisição junto às distribuidoras.
Os valores do ICMS retidos anteriormente, bem como de suas bases de cálculo, em razão do determinado no § 2º, da cláusula décima oitava, do Convênio ICMS nº 110/07, foram informados no campo “informações complementares” das NFE’s de saídas destinadas à consulente.
Assim, inferimos que esses valores correspondem aos que foram destacados nos documentos fiscais emitidos pelos contribuintes substitutos tributários quando das vendas destinadas aos comerciantes atacadistas de combustíveis. Desta forma, entendemos que a consulente poderá se creditar destes (valores), na forma do inciso I, do artigo 46, do anexo VIII, do RCTE.
À vista do exposto, concluímos que a consulente faz jus ao crédito de ICMS referente à entrada de óleo diesel no estabelecimento quando este for utilizado/consumido, em substituição à energia elétrica, como fonte energética para efetivar o funcionamento de máquinas, ferramentas e equipamentos diretamente relacionados à fabricação do produto (§ 1º, Art. 4º da IN nº 990/10-GSF). O valor do crédito a ser apropriado deverá ser o informado no campo “informações complementares” das NFE’s de aquisição do óleo diesel.
Em relação à questão 1, a Legislação Tributária Estadual não exige nenhuma forma específica de comprovação.
Questão 2 prejudicada.
Quanto à apropriação de créditos extemporâneos, esta deverá ser realizada na forma do artigo 52 do Decreto nº 4.852/97 – RCTE-GO.
É o parecer.
Goiânia, 18 de dezembro de 2017.
ÁLVARO CIRO SANTOS JÚNIOR
Assessor Tributário
De acordo:
MARISA SPEROTTO SALAMONI
Gerente de Orientação Tributária
