ICMS - Industrialização - Incidência - Base de cálculo - Recondicionamento de cartuchos de toner para impressoras ou copiadoras - A atividade de recondicionamento de cartuchos de toner, por consistir em produção padronizada, sem personalização individualizada por cliente, se insere no conceito de atividade industrial (art. 4º, I, “e”, do RICMS/2000), ensejando a incidência do ICMS - O cartucho de toner, por lhe faltar autonomia funcional, não é considerado um “aparelho”, e sim “parte” de máquina, não se lhe aplicando a redução de base de cálculo prevista no artigo 11, II, “b”, do RICMS/2000, por força do disposto em seu § 4º.

1. A Consulente informa dedicar-se “à prestação de serviços de remanufatura, ou seja, recondicionamento de cilindros, cartuchos, apetrechos e/ou mecanismos, usados, destinados a máquinas impressoras e/ou copiadoras”.

2. Relata que na Consulta 486/04, respondida por este órgão consultivo, “consultou sobre questões relacionadas apenas com a base de cálculo do ICMS em algumas de suas atividades” e, dessa forma, “porque não dizia respeito à própria ocorrência do fato gerador e portanto, não se indagava quanto à própria incidência do tributo estadual, as atividades em causa (matéria de fato), isto é aquelas que dizem respeito à remanufatura desses aparelhos usados, não foram tecnicamente definidas, nem adequadamente descritas, e nem a matéria de direito correspondente à descrição técnica concreta e detalhada foi apresentada” (grifos do original).

3. Aduz que a ausência de informações mais específicas pela Consulente a respeito de suas atividades fez com que esta Consultoria Tributária respondesse de modo diverso do qual, em seu entender, teria respondido se as conhecesse.

4. Assevera que “a teor do artigo 520 do RICMS (art. 106 da Lei 6.374/89) a resposta deve circunscrever-se aos exatos termos da matéria de fato descrita na Consulta, e diante da inadequada descrição da matéria de fato relacionada com a descrição técnica da efetiva atividade desenvolvida pela Consulente, há necessidade de manifestar a presente Consulta para abranger situações de fato e de direito bastante diversas daquelas objeto da Consulta antes respondida.” (grifos do original).

5. A Consulta 486/04 teve por objeto a incidência do ICMS sobre a atividade de “prestação de serviços de recondicionamento de cartuchos usados destinados a impressoras”, consistente na “limpeza em geral, análises, testes e verificações técnicas e recolocação de tinta (em estado líquido ou sólido) nesses cartuchos usados de forma a recuperá-los para uso”.

6. Naquela oportunidade, a Consulente informou que sua atividade é executada de duas formas diferentes. A primeira delas decorre de “encomenda direta de seus usuários finais e proprietários desses cartuchos usados, e que, comprovadamente, utilizam tais cartuchos para seu exclusivo uso/consumo em suas áreas administrativas e de informática”.

7. A outra forma de execução consiste na “coleta desses cartuchos vazios, existentes no mercado, e sua aquisição, usados e no estado em que se encontram, junto a seus usuários e/ou terceiros recolhedores (bancas de jornal, pontos de recolhimento, catadores, etc.) e seu recondicionamento pela Consulente (...) para posterior revenda a interessados”.

8. Apresentou, então, naquela consulta, seu entendimento de que no primeiro caso não haveria incidência do ICMS, e sim do ISS, por se tratar de prestação de serviços. Na segunda situação, haveria incidência do ICMS sobre suas atividades porém, com base de cálculo reduzida em 80% (oitenta por cento), em função do disposto no artigo 11, II, “b”, do Anexo II do Regulamento do ICMS (RICMS/2000), aprovado pelo Decreto 45.490, de 30 de novembro de 2000.

9. A resposta à Consulta 486/04 concluiu que o entendimento apresentado pela Consulente estava incorreto. Destacou que na primeira hipótese há incidência do ICMS, em razão da preponderância da obrigação de dar sobre a obrigação de fazer na atividade de recondicionamento de cartuchos de toner, explicando que “o que o cliente almeja não é o cartucho consertado, mas pó de ‘toner’, sem o qual não poderá executar os serviços de impressão que necessita”.

10. Quanto à pretendida redução de base de cálculo, a resposta foi no sentido de que “às operações de venda dos referidos cartuchos recondicionados não se aplicam as disposições do artigo 11 do Anexo II do RICMS/2000, uma vez que os produtos industrializados pela Consulente não se caracterizam como ‘máquinas, aparelhos e veículos usados’, não cabendo, portanto, a redução de base de cálculo ali prevista”.

11. Já na presente consulta a Consulente traz mais argumentos para fundamentar seu entendimento, apresentando anexos diversos documentos, como periódicos que tratam do recondicionamento de cartuchos de toner, manual de uso, cópia de certidão fornecida pela Prefeitura da Estância Turística de Salto, cópia de decisão proferida pela Sexta Câmara Efetiva do Tribunal de Impostos e Taxas, referente ao processo DRT 4-03534/1999, cópia da Resposta à Consulta 1227/99 e cópia de editais de licitação da Secretaria da Fazenda e de empresa pública.

12. Expõe, quanto a sua atividade, que “não se trata de mera reposição, recarga ou reenchimento (ou seja, simples fornecimento) de tinta, a ser colocada numa embalagem de transporte (que seria o cartucho, tal como entendido pela CT na consulta anterior), mas um complexo de atividades, serviços e técnicas para a completa e adequada remanufatura, ou seja, o recondicionamento e/ou substituição (quando necessário) de apetrechos e mecanismos bastante complexos (...), e sem o qual essas máquinas deixam de funcionar (...)” (grifos do original). A seu ver, pois, trata-se de prestação de serviços sujeita à incidência do ISS.

13. Procura demonstrar também que cartuchos são tecnicamente aparelhos, pois a seu ver consistem em mecanismos complexos, razão pela qual deveria a Consulente fazer jus à redução de base de cálculo prevista no já mencionado artigo 11, II, “b”, do Anexo II do RICMS/2000.

14. Por fim, indaga se está correto seu entendimento quanto à não incidência do ICMS na hipótese exposta no item 6 desta resposta e quanto à determinação da base de cálculo na situação transcrita no item 7.

15. A despeito do esforço feito pela Consulente para apresentar sua atividade como prestação de serviços tributável pelo ISS, nota-se que ela realiza uma atividade industrial. Recebe insumo remetido por seus clientes (cartucho usado) e gera um produto renovado, em processo que consiste em: a) recondicionamento de cartuchos de toner; b) retirada da identificação do fabricante original; c) inserção de rótulo da Consulente no produto, contendo sua logomarca; d) inserção de número de controle da Consulente, que permite a ela “o completo acompanhamento do cartucho no seu processo de produção e venda” (conforme informação constante em seu site, na página “Processo e Controle”); e) acondicionamento em caixa contendo a sua logomarca.

16. Como se constata, o recondicionamento realizado pela Consulente não corresponde a uma prestação de serviço, com qualidades variáveis conforme pedido do cliente, mas sim a uma efetiva industrialização de produtos padronizados, com própria logomarca da Consulente.

17. Ora, se sua atividade consiste no recondicionamento de cartuchos usados, de modo a outorgar-lhes feições próprias da Consulente, com sua marca e identificação, para o fim de obter como produto final mercadoria com idênticas características das demais comercializadas pela Consulente, não se pode cogitar de prestação de serviço, e sim de efetiva industrialização.

18. Assim é que a própria Consulente faz menção, por diversas vezes, a seu estabelecimento como sendo uma indústria e sua atividade como um processo industrial:

“A (...) (Consulente) trabalha no recondicionamento de cartuchos HP, Lexmark, Xerox e Okidata. Todo cartucho que inicia o processo industrial de recondicionamento passa pela Entrada de Material (...).”

“A (...) (Consulente) opera em prédio industrial próprio, com equipamentos e matérias-primas importadas dos Estados Unidos e da Alemanha(...).”

“A (...) (Consulente) é uma empresa brasileira especializada no recondicionamento de cartuchos para impressoras a laser e a jato de tinta. Criada em 1990, é uma das primeiras indústrias nacionais de cartuchos recondicionados, atuando também com serviços especializados na área.”

“A (...) (Consulente) possui prédio próprio, com toda a estrutura para comportar uma indústria do seu segmento e as pessoas que nela trabalham.”

“De capital inteiramente nacional, sua indústria fica em (...), e atende a todo o Brasil.”

“O ambiente industrial da (...) (Consulente) sempre é lavado, o que faz parte da filosofia dos 10Ss implantada na empresa.” (todos os grifos são nossos).

19. Por outro lado, quando faz menção aos serviços que presta, seu site apenas faz referência a “assistência técnica”, “consultoria em impressão” e “locação de impressoras - outsoursing".

20. Não resta dúvida, portanto, que as atividades de recondicionamento de cartuchos de toner realizadas pela Consulente correspondem a industrialização, nos termos do artigo 4º, I, “e”, do RICMS/2000, sujeita à incidência do ICMS.

21. Quanto à aplicabilidade da redução de base de cálculo prevista no artigo 11, II, “b”, do Anexo II do RICMS/2000, devemos observar que ela somente alcança as saídas de máquinas ou aparelhos usados. Esse artigo, em seu § 4º, esclarece, nesse mesmo sentido, que “o benefício fiscal não abrange a saída de peças, partes, acessórios ou equipamentos aplicados em máquinas, aparelhos ou veículos usados, em relação aos quais o imposto deverá ser calculado sobre o respectivo valor de venda no varejo” (grifos nossos).

22. Muito embora a Consulente procure caracterizar o cartucho de toner como um aparelho, por possuírem “mecanismos complexos”, a definição de aparelho não guarda relação com seu grau de complexidade.

23. Consoante mencionado pela própria Consulente, a respeito desse tema, esta Consultoria Tributária tem se utilizado das definições dadas pelo Instituto Nacional de Tecnologia, encampando definição da Associação Brasileira de Normas Técnicas, nos seguintes termos:

“Aparelho: unidade autônoma, contendo os órgãos ou o equipamento necessário para realizar determinada função em condições pré-determinadas, independentemente de sua fixação no local da utilização.” (grifos nossos).

24. Para que um produto possa ser considerado aparelho, faz-se necessária sua autonomia funcional, isto é, que ele contenha o equipamento ou órgãos internos suficientes para executar uma determinada função de modo autônomo.

25. O produto que não possui essa autonomia funcional, dependente pois de outras partes ou peças para funcionar, não se caracteriza como aparelho, como esclarece o já citado artigo 11, § 4º, do Anexo II do RICMS/2000, que exclui do benefício fiscal “(...) a saída de peças, partes, acessórios ou equipamentos aplicados em máquinas, aparelhos ou veículos usados (...)”.

26. É o que ocorre com o cartucho de toner. Esse produto não é capaz de executar uma função de modo autônomo. O cartucho de toner, por si só, não realiza atividade nenhuma, não tem funcionalidade. Pelo contrário, ele se presta a servir de parte ou acessório necessário ao funcionamento de uma máquina impressora ou copiadora.

27. Essa, inclusive, é a classificação adotada pela Nomenclatura Comum do MERCOSUL (NCM), que insere os cartuchos de tinta (8443.99.23) e os cartuchos de toner (8443.99.33) na subposição 8443.9, intitulada “partes e acessórios” de máquinas e aparelhos de impressão, impressoras, máquinas copiadoras, telecopiadores (fax) etc.

28. Logo, conclui-se que a saída de cartuchos de toner realizada pela Consulente não está amparada pela redução de base de cálculo prevista no artigo 11, II, “b”, do Anexo II do RICMS/2000, estando inserida na exceção prevista no § 4º do mesmo artigo.

A Resposta à Consulta Tributária aproveita ao consulente nos termos da legislação vigente. Deve-se atentar para eventuais alterações da legislação tributária.