Direito ao crédito sob o regime de tributação monofásica DISPOSITIVOS INTERPRETADOS:

1. LC nº 192/22

2. Convênio ICMS 199/22

3. Convênio ICMS 26/23

4. Art. 264-G do RICMS/ES

5. Art. 99 do RICMS/ES

1. RELATÓRIO

Trata-se de consulta sobre a interpretação e a aplicação de regras relativas ao Imposto sobre Operações Relativas à Circulação de Mercadorias e sobre Prestações de Serviços de Transporte Interestadual e Intermunicipal e de Comunicação (ICMS) no Estado do Espírito Santo.

A consulente é pessoa jurídica de direito privado estabelecida neste Estado. Informa que desenvolve como atividade principal o comércio atacadista de combustíveis realizado por transportador retalhista – TRR (CNAE 4681-8/02). Sobre as operações de aquisição e revenda de óleo diesel, combustível submetido ao regime de substituição tributária, e correspondentes notas fiscais aplicáveis, a consulente argumenta o seguinte:

2 – Que a Consulente adquire o óleo diesel com ICMS retido, lançando a nota fiscal do fornecedor na coluna “operações sem crédito do imposto”, do livro registro de entradas de mercadorias;

3 – Que a consulente (distribuidor ou atacadista) entende que as notas fiscais de saída deverão ser emitidas de acordo com o artigo 211 do Decreto 1090-R/2002, RICMS/ES, onde será destacado o imposto de sua própria operação no campo próprio e não em informações complementares, não recolhendo o ICMS, lançando a NF no livro de Saídas de Mercadorias, de acordo com o inciso III do mesmo artigo (OPERAÇÕES SEM DÉBITO DO IMPOSTO).

(...)

4 – Que a consulente entende que, como se trata de combustível, nas saídas interestaduais, as notas fiscais deverão ser emitidas de acordo com o artigo 251 do RICMS/ES.

(...)

O entendimento da Consulente é que o ICMS destacado em sua própria nota fiscal (alíquota vigente x valor dos produtos – inciso II do art. 211) é aquele informado no campo próprio da nota fiscal e é meramente para dar crédito de ICMS ao adquirente, não sendo devido o seu recolhimento.

Posto isso, questiona:

1- Está correto o entendimento adotado pela consulente?

2- Estando correto, qual Código de Situação Tributária – CST – deverá ser utilizado na NF-e, uma vez que o CST 060, que é aplicado nas saídas de mercadorias com ST, não aceita o destaque de ICMS, conforme leiaute da NF-e?

3- Caso contrário, qual será o entendimento correto?

Por fim, declara que não se encontra sob ação fiscal relativamente ao objeto da consulta, nos termos do art. 808 c/c art. 845, III, ambos do RICMS/ES.

É o breve exame dos fatos.

2. APRECIAÇÃO

2.1 PRELIMINAR

Preliminarmente, constata-se que se encontram satisfeitas as exigências previstas nos artigos 842 e 845 do RICMS/ES, aprovado pelo Decreto nº 1.090-R, de 2002. Desta feita, cabe esclarecer que este parecer produzirá os efeitos previstos no art. 848 do RICMS/ES.

2.2 MÉRITO

2.2.1 OPERAÇÕES REALIZADAS ANTES DA VIGÊNCIA DA LEI COMPLEMENTAR Nº 192/22

O art. 211 do RICMS/ES, referenciado pela consulente, é aplicável a estabelecimento distribuidor ou atacadista que tenha recebido mercadoria com o ICMS retido. Analisemos suas disposições:

TÍTULO II - DOS REGIMES ESPECIAIS DE TRIBUTAÇÃO

CAPÍTULO I - DA SUBSTITUIÇÃO TRIBUTÁRIA

(...)

Seção V - Das Operações Realizadas por Distribuidor ou Atacadista com Mercadorias Recebidas com Imposto Retido

Art. 211. O estabelecimento distribuidor ou atacadista que receber mercadoria com imposto retido deverá:

I - escriturar a nota fiscal do fornecedor na coluna "Operações sem Crédito do Imposto", do livro Registro de Entradas de Mercadorias;

II - emitir, por ocasião da saída de mercadoria, nota fiscal que contenha, além dos demais requisitos, o valor que serviu de Base de Cálculo para a Retenção − BCR − e o valor do imposto retido na fase anterior de comercialização, proporcional à sua saída, apurado pela aplicação da alíquota interna vigente para o produto sobre a BCR, deduzindo-se o imposto destacado em sua própria nota fiscal; e

III - lançar a nota fiscal mencionada no inciso II, na coluna "Outras", de

"Operações sem Débito do Imposto", do livro Registro de Saídas de Mercadorias.

Parágrafo único. A nota fiscal será emitida de acordo com o art. 211, II, na saída de mercadoria destinada a:

I - contribuinte do imposto para integrar o ativo permanente do adquirente;

ou

II - empresa prestadora de serviços de transporte, na forma do art. 99.

(g .n.)

O art. 211, I, regulamenta a escrituração da entrada de mercadorias recebidas com o imposto retido. Em qualquer caso, o estabelecimento distribuidor ou atacadista deve escriturar a nota fiscal do fornecedor no livro Registro de Entradas de Mercadorias na coluna “Operações sem Crédito do Imposto”. Mercadorias recebidas com o imposto retido por substituição tributária, ressalvadas as hipóteses previstas no RICMS/ES, não dão ao adquirente o direito a crédito de ICMS, como estabelece o art. 190, transcrito a seguir:

Art. 190. Ocorrido o pagamento do imposto, por antecipação ou substituição tributária, as operações internas subsequentes, com as mesmas mercadorias, ficam desoneradas, vedada a utilização do crédito fiscal pelo adquirente, ressalvadas as hipóteses previstas neste Regulamento. (g. n.)

Os incisos II e III do art. 211 regulamentam a nota fiscal que deve ser emitida pelo distribuidor ou atacadista especificamente quando a saída de mercadorias for destinada a contribuinte do imposto para integrar o ativo permanente do adquirente e a empresa prestadora de serviços de transporte, como determina o parágrafo único do mesmo artigo. Tratando-se de operação de venda de óleo diesel, apenas o inciso II do parágrafo único do art. 211 tem aplicabilidade.

Portanto, quando a consulente efetuar a venda de óleo diesel (produto adquirido com o ICMS retido) para empresas prestadoras de serviço de transporte, deve:

i. Emitir nota fiscal com o destaque do imposto nos campos próprios, e não em informações complementares, como corretamente argumentado pela consulente;

ii. Informar também na nota fiscal (art. 211, II):

a. O valor que serviu de Base de Cálculo para a Retenção – BCR;

b. O valor do imposto retido na fase anterior de comercialização, proporcional à sua saída:

i. Valor apurado pela aplicação da alíquota interna vigente para o produto sobre a BCR, deduzindo-se o imposto destacado em sua própria nota fiscal;

iii. Escriturar essa nota fiscal no livro Registro de Saída de Mercadorias em “Operações sem Débito do Imposto” (art. 211, III).

O art. 99 do RICMS/ES, transcrito a seguir, assegura às empresas prestadoras de serviços de transporte o direito a se creditar do ICMS relativo à aquisição de combustíveis, ainda que o imposto tenha sido retido anteriormente pelo substituto tributário:

Art. 99. A empresa prestadora de serviços de transporte poderá abater do imposto incidente sobre as prestações que realizar em cada período de apuração, sob forma de crédito, o valor do imposto relativo à aquisição de combustíveis, lubrificantes, pneus e câmaras de ar de reposição e fretes correspondentes, empregados ou utilizados em veículos próprios, assim considerados conforme o disposto no art. 16, parágrafo único, do Convênio SINIEF nº 06/89, ainda que o imposto tenha sido retido anteriormente pelo substituto tributário, na hipótese do art. 185, II

(...)

§ 9º O disposto neste artigo não prejudica o direito de o contribuinte adotar, alternativamente, o crédito presumido a que se refere o art. 107, XXXVII. (g. n.)

Para que as empresas prestadoras de serviços de transporte possam se creditar do ICMS incidente sobre os combustíveis, é necessário que haja o devido destaque do imposto no documento fiscal relativo à operação de aquisição, em conformidade com o art. 86 do RICMS/ES, in verbis:

Art. 86. O crédito corresponderá ao montante do imposto corretamente cobrado e destacado no documento fiscal relativo à operação ou à prestação.

Portanto, como argumentado pela consulente, o destaque do imposto na nota fiscal de venda de óleo diesel para empresas prestadoras de serviço de transporte deve ser feito para que a adquirente possa se creditar desse imposto.

Apesar de haver o destaque, não há um débito efetivo de ICMS para a consulente, uma vez que todo o imposto da cadeia de circulação já deve ter sido recolhido pelo substituto tributário. Por esse motivo, a nota fiscal de saída do óleo diesel deve ser escriturada no livro Registro de Saídas de Mercadorias no campo destinado a “Operações sem Débito do Imposto”, em conformidade com o art. 211, III.

Importante ressaltar que a consulente faz referência ao aproveitamento de crédito na aquisição de óleo diesel por empresas com atividades de “prestação de serviços de transportes de cargas, extração de granitos, beneficiamento de granitos”.

Apenas as empresas prestadoras de serviço de transporte podem se creditar do ICMS incidente sobre os combustíveis adquiridos com o imposto retido, em conformidade com o art. 99 do RICMS/ES. O art. 100 do RICMS/ES, que previa o direito ao aproveitamento de crédito de ICMS relativo ao óleo diesel por parte das empresas de extração e industrialização de granito foi revogado e não produz mais efeitos.

Por fim, a consulente questiona sobre os procedimentos que deve adotar quando da realização de operações interestaduais com óleo diesel. O assunto é regulamentado pelos arts. 250 e 251 do RICMS/ES, aplicáveis, respectivamente, ao caso em que a aquisição é feita diretamente do sujeito passivo por substituição e ao caso em que o produto é adquirido de outro contribuinte substituído.

Caso a consulente adquira o óleo diesel de outro contribuinte substituído, quando efetuar operações interestaduais, deve seguir as disposições do art. 251, I, transcrito abaixo:

Seção XVI - Das Operações Relativas às Vendas de Combustíveis, Derivados ou não de Petróleo

(...)

Subseção IV - Das Operações Realizadas por Contribuinte que Tiver Recebido o Combustível de Outro Contribuinte Substituído

Art. 251. O contribuinte localizado neste Estado que tiver recebido combustível derivado de petróleo com imposto retido, de outro contribuinte substituído, deverá:

I - quando efetuar operações interestaduais:

a) indicar, no campo “Informações Complementares” da nota fiscal:

1. a base de cálculo adotada para a retenção do imposto por substituição tributária em operação anterior e a utilizada em favor da unidade da Federação de destino;

2. o valor do imposto devido à unidade da Federação de destino; e

3. a expressão “ICMS a ser repassado nos termos do Capítulo V do Convênio ICMS 110/07”;

b) registrar, com a utilização do programa de computador de que trata o art. 255, § 2.º, os dados relativos a cada operação, definidos no referido programa; e

c) enviar as informações relativas a essas operações, por transmissão eletrônica de dados, juntando-as, quando houver, às recebidas de seus clientes, na forma e nos prazos estabelecidos na Subseção VIII;

2.2.2 OPERAÇÕES REALIZADAS APÓS A VIGÊNCIA DA LEI COMPLEMENTAR Nº 192/22

A Constituição Federal, em seu art. 155, §2º, XII, alínea “h”, outorga à lei complementar a competência para definir combustíveis sobre os quais o ICMS incide uma única vez:

Art. 155. Compete aos Estados e ao Distrito Federal instituir impostos sobre:

(...)

II - operações relativas à circulação de mercadorias e sobre prestações de serviços de transporte interestadual e intermunicipal e de comunicação, ainda que as operações e as prestações se iniciem no exterior;

(...)

§ 2º O imposto previsto no inciso II atenderá ao seguinte:

(...)

XII - cabe à lei complementar:

(...)

h) definir os combustíveis e lubrificantes sobre os quais o imposto incidirá uma única vez, qualquer que seja a sua finalidade, hipótese em que não se aplicará o disposto no inciso X, b;

Com base nessa competência, foi editada a Lei Complementar nº 192/22.

Analisemos a seguir alguns de seus dispositivos:

Art. 1º Esta Lei Complementar define, nos termos da alínea h do inciso XII do § 2º do art. 155 da Constituição Federal, os combustíveis sobre os quais incidirá uma única vez o Imposto sobre Operações Relativas à Circulação de Mercadorias e sobre Prestações de Serviços de Transporte Interestadual e Intermunicipal e de Comunicação (ICMS), ainda que as operações se iniciem no exterior

Art. 2º Os combustíveis sobre os quais incidirá uma única vez o ICMS, qualquer que seja sua finalidade, são os seguintes:

I - gasolina e etanol anidro combustível;

II - diesel e biodiesel; e

III - gás liquefeito de petróleo, inclusive o derivado do gás natural.

(...)

Art. 6º Os Estados e o Distrito Federal disciplinarão o disposto nesta Lei Complementar mediante deliberação nos termos da alínea g do inciso XII do § 2º do art. 155 da Constituição Federal. (g. n.)

Para a regulamentação da LC nº 192/22, os Estados, por meio do Conselho Nacional de Política Fazendária – CONFAZ, celebraram o Convênio ICMS 199/22, parcialmente transcrito a seguir:

Cláusula terceira São contribuintes do imposto de que trata este convênio, nos termos da Lei Complementar nº 192/22:

I - o produtor nacional de biocombustíveis;

II - a refinaria de petróleo e suas bases;

III - a CPQ;

IV - a UPGN;

V - o formulador de combustíveis; e

VI - o importador.

Parágrafo único. O disposto nesta cláusula também se aplica ao distribuidor de combustíveis em suas operações como importador.

(...)

Cláusula décima sétima Em face das características do regime de tributação monofásica, incompatível com o regime geral de apuração do imposto, fica vedada a apropriação de créditos das operações e prestações antecedentes às saídas de Óleo Diesel A, B100, GLP e GLGN qualquer que seja a sua natureza, cabendo ao contribuinte promover o devido estorno na proporção das saídas destes produtos.

Os contribuintes do imposto são definidos na cláusula terceira, enquanto a cláusula décima sétima veda a apropriação de crédito em operações antecedentes às saídas dos combustíveis, ou seja, não podem se utilizar do crédito as empresas da cadeia de circulação dos combustíveis.

O Convênio ICMS 26/23, nas condições especificadas, permite o crédito do ICMS cobrado sob o regime monofásico. As disposições do Convênio foram internalizadas na legislação capixaba por meio do art. 264-G, do RICMS/ES, transcrito a seguir:

Art. 264-G. Em relação às aquisições de Gasolina C, Óleo Diesel B, GLP e GLGN utilizados como insumo pelo sujeito passivo do imposto, será permitido o crédito ao adquirente, desde que não seja (Convênio ICMS nº 26, de 14 de abril de 2023):

I - um dos contribuintes relacionados no art. 15-A;

II - importador de combustíveis;

III - distribuidor de combustíveis; e

IV - transportador revendedor retalhista (TRR). (g. n.)

O art. 15-A do RICMS/ES reproduz na legislação interna os contribuintes do imposto previstos na cláusula terceira do Convênio ICMS 199/22.

As condições exigidas para o aproveitamento do crédito do ICMS monofásico são:

i. Dão direito a crédito as aquisições dos seguintes combustíveis:

a. Gasolina C;

b. Óleo diesel B;

c. GLP;

d. GLGN

ii. Os combustíveis devem ser utilizados como insumo pelo adquirente, sujeito passivo do imposto;

iii. O adquirente não pode fazer parte da cadeia de produção (ou importação) e distribuição dos combustíveis. Não têm direito ao crédito:

a. O produtor nacional de biocombustíveis;

b. A refinaria de petróleo e suas bases;

c. A central de matéria-prima petroquímica – CPQ;

d. A unidade de processamento de gás natural – UPGN – ou estabelecimento produtor e industrial a ele equiparado, definido e autorizado por órgão federal competente;

e. O formulador de combustíveis;

f. O importador de combustíveis;

g. O distribuidor de combustíveis; e

h. O transportador revendedor retalhista (TRR).

Em relação às empresas prestadoras de serviços de transporte, o caput do art. 99 do RICMS/ES, transcrito anteriormente, prevê a possibilidade de utilização do crédito relativo à aquisição de combustíveis, desde que a empresa não adote o crédito presumido do art. 107, XXXVII, como dispõe o §9º do mesmo artigo.

Portanto, conclui-se que, desde que a transportadora adquirente não adote o crédito presumido do art. 107, XXXVII, do RICMS/ES, ela pode se apropriar do crédito de ICMS incidente sobre óleo diesel B tributado sob o regime monofásico.

Nesse ponto, é necessário analisar algumas alterações nas obrigações acessórias relacionadas à incidência monofásica do ICMS. O Ajuste SINIEF 01/23 criou novos códigos de situação tributária (CST). Dentre eles, para os fins deste parecer, destaca-se o de número 61 – Tributação monofásica sobre combustíveis cobrada anteriormente.

Considerando que a consulente revenda o óleo diesel B com o ICMS recolhido pela refinaria de petróleo (contribuinte definido no art 15-A, II, do RICMS/ES) em etapa anterior de circulação. Quando da revenda do combustível pela consulente, deve ser utilizado o CST de final 61. Além disso, a nota fiscal emitida pela consulente deve observar os campos criados pela Nota Técnica 2023.0011, especificamente o Grupo N08a- Grupo Tributação do ICMS = 61. Alguns campos que fazem parte desse grupo são:

i. “qBCMonoRet” – Quantidade tributada retida anteriormente;

ii. “adRemICMSRet” – Alíquota ad rem do imposto retido anteriormente;

iii. “vICMSMonoRet” – Valor do ICMS retido anteriormente.

Como se observa, a NF-e emitida pela consulente deve conter as informações necessárias para que a transportadora adquirente obtenha o valor do crédito a ser apropriado. Ainda, para a escrituração de operações com ICMS monofásico, a transportadora adquirente deve observar a Nota Orientativa 01/20232. O crédito do imposto deve ser informado em campo próprio do registro C170, tendo em vista que “as informações deverão ser prestadas sob o enfoque do declarante”, conforme preceitua o Guia Prático da Escrituração Fiscal Digital – EFD-ICMS/IPI.

Caso a consulente adquira o óleo diesel de contribuinte sujeito passivo da tributação monofásica, quando efetuar operações interestaduais deve seguir as disposições da Seção XVI-A do Capítulo I do Título II do RICMS/ES, bem como a determinação da cláusula décima quarta do Convênio ICMS 199/22, parcialmente transcrita abaixo:

Cláusula décima quarta O estabelecimento que tiver importado ou recebido combustível derivado de petróleo, B100 ou GLGN diretamente do contribuinte sujeito passivo da tributação monofásica, deverá:

I - quando efetuar operações internas ou interestaduais com combustível derivado de petróleo, B100 ou GLGN:

a) indicar nos campos próprios ou, nas suas ausências, no campo “Informações Complementares” da nota fiscal o valor do imposto cobrado sujeito a tributação monofásica em operação anterior com o combustível derivado de petróleo e o valor do imposto retido relativo ao biocombustível destinado à UF de destino, se for o caso, e a expressão “ICMS a ser recolhido e repassado nos termos do Capítulo V do Convênio ICMS 199/22”;

b) registrar, com a utilização do programa de computador de que trata o § 2º da cláusula décima nona, os dados relativos a cada operação definidos no referido programa;

c) enviar as informações relativas a essas operações, por transmissão eletrônica de dados, juntando-as, quando houver, às recebidas de seus clientes, na forma e prazos estabelecidos no Capítulo VII;

(...)

§ 1º O disposto nesta cláusula aplica-se também ao estabelecimento
que tiver recebido combustível derivado de petróleo, B100 ou GLGN daquele estabelecimento indicado no “caput”.

3. RESPOSTAS

Feitas essas considerações, passemos ao exame das indagações da consulente:

1) Está correto o entendimento adotado pela consulente?

Resposta: Nas operações realizadas antes da vigência da Lei Complementar nº 192/22, a consulente deve emitir e escriturar a nota fiscal na forma dos incisos II e III do art. 211 do RICMS/ES, quando a venda de óleo diesel for destinada a empresa prestadora de serviços de transporte. O destaque do imposto serve para que a empresa transportadora possa se apropriar do crédito do combustível adquirido.

Relativamente a essa nota fiscal emitida pela consulente, não há um débito efetivo do imposto, uma vez que o ICMS já deve ter sido anteriormente recolhido pelo substituto tributário. Por essa razão, a nota fiscal deve ser lançada no livro Registro de Saídas de Mercadorias em campo específico, destinado a “Operações sem Débito do Imposto”, como estabelece o art. 211, III. Em relação às operações interestaduais com óleo diesel, caso a consulente tenha adquirido o produto de outro contribuinte substituído, deve ser observado o disposto no art. 251, I, do RICMS/ES.

Nas operações realizadas após a vigência da Lei Complementar nº 192/22, a consulente deverá emitir nota fiscal indicando, nos campos criados pela Nota Técnica 2023.001, o valor do ICMS cobrado anteriormente e que pode ser utilizado como crédito pela transportadora adquirente. Para a escrituração do ICMS monofásico, a transportadora adquirente deve observar a Nota Orientativa 01/2023, com a indicação do crédito do imposto em campo próprio do registro C170.

Em relação às operações interestaduais com óleo diesel, caso a consulente tenha adquirido o produto de contribuinte sujeito passivo da tributação monofásica, devem ser observadas as disposições da Seção XVI-A do Capítulo I do Título II do RICMS/ES, bem como a determinação da Cláusula Décima Quarta do Convênio ICMS 199/22.

2) Estando correto, qual Código de Situação Tributária – CST – deverá ser utilizado na NF-e, uma vez que o CST 060, que é aplicado nas saídas de mercadorias com ST, não aceita o destaque de ICMS, conforme leiaute da NF-e?

Resposta: Nas operações realizadas antes da vigência da Lei Complementar nº 192/22, a consulente deve adotar o CST 090 (Origem da mercadoria: 0 – Nacional; Tributação pelo ICMS: 90 – Outras).

Nas operações realizadas após a vigência da Lei Complementar nº 192/22, a consulente deve adotar o CST 061 (Origem da mercadoria: 0 – Nacional; Tributação pelo ICMS: 61 – Tributação monofásica sobre combustíveis cobrada anteriormente).

3) Caso contrário, qual será o entendimento correto?

Resposta: Prejudicada.

É o parecer.

(assinado digitalmente)

ROGÉRIO BARBOSA VIANA LIMA

Auditor Fiscal da Receita Estadual

De acordo.

(assinado digitalmente)

FLÁVIO VIGANOR SILVA

Subgerente de Julgamento de Processos e Orientação Tributária

Vitória-ES, 28 de junho de 2024.

Aprovo o Parecer Consultivo nº 468/2024.

Se a consulente já vem adotando o entendimento constante no mencionado parecer, que o mantenha com o fito de evidenciar conformidade com as disposições da legislação aplicável. Caso contrário, que o adote, no prazo de dez dias, contado do seu recebimento, em atendimento ao disposto no art. 849 do RICMS/ES.

Comunique-se ao interessado. Conforme o disposto no art. 857 do RICMS/ES, remeta-se uma cópia à Gerência Fiscal para as providências cabíveis.

(assinado digitalmente)

HUDSON DE SOUZA CARVALHO

Gerente Tributário